Directive sur l'aide donnée par l'autorité compétente en vertu des conventions fiscales du Canada

De : Agence du revenu du Canada

No : 71-17R5

DATE : le 1er janvier 2005

OBJET : Directive sur l'aide donnée par l'autorité compétente en vertu des conventions fiscales du Canada

Cette version est disponible en version électronique seulement.

Cette circulaire annule et remplace la Circulaire d'information 71-17R4 du 12 mai 1995. Le contenu de la circulaire a été révisé, et on y a ajouté des consignes sur certains types de demandes adressées à l'autorité compétente.

Contenu

Introduction

1. L'Agence du revenu du Canada (ARC) fournit l'aide de l'autorité compétente conformément aux conventions fiscales conclues par le Canada. Ce service est gratuit. On peut trouver une liste des pays signataires d'une convention fiscale avec le Canada sur le site Web du ministère des Finances, à l'adresse suivante : Avis sur l'évolution des conventions fiscales.

2. La présente circulaire vise à fournir aux personnes et aux entités visées par une convention fiscale que le Canada a conclue avec un autre pays des directives sur la façon d'obtenir l'aide de l'autorité compétente du Canada. L'autorité compétente offre de l'aide afin d'essayer de résoudre les cas où les contribuables sont assujettis à une imposition qui n'est pas conforme aux dispositions de la convention fiscale applicable, y compris les cas de double imposition. Cette circulaire n'a pas pour objet de modifier, de restreindre ou d'élargir les droits ou les obligations prévus par les dispositions des conventions fiscales conclues par le Canada.

3. Les conventions fiscales conclues par le Canada ont principalement pour objet d'éliminer la double imposition et de prévenir l'évitement de l'impôt et l'évasion fiscale. En pratique, une convention fiscale permet également de répartir les recettes fiscales découlant des opérations conclues par les résidents des pays signataires. À ces fins, une convention fiscale peut contenir des règles permettant de déterminer ce qui suit :

  • le pays de résidence d'un contribuable;
  • les genres de revenus ou les éléments de la fortune sur lesquels chacun des pays peut prélever des impôts;
  • le traitement accordé à des genres de revenus particuliers;
  • les taux de retenue d'impôt applicables à certains genres de paiements transfrontaliers;
  • la façon dont les cas d'imposition non conforme à la convention doivent être réglés.

4. En général, c'est l'article sur la procédure amiable (PA) contenu dans les conventions fiscales conclues par le Canada qui autorise les personnes à demander l'aide de l'autorité compétente du Canada. Dans certaines circonstances, d'autres articles permettent le recours à l'autorité compétente (par exemple l'article sur les personnes liées).

5. Dans les conventions fiscales conclues par le Canada, l'expression « autorité compétente du Canada » désigne le ministre du Revenu national ou son représentant autorisé. Sur le plan administratif, la Direction de l'impôt international et la Direction de la politique législative de l'ARC assument conjointement la fonction d'autorité compétente. Le directeur, Division des services de l'autorité compétente, Direction de l'impôt international, assume la fonction d'autorité compétente du Canada pour la résolution des cas touchant des contribuables particuliers, tels que ceux décrits au numéro 11. Les demandes d'aide adressées à l'autorité compétente relativement à des cas particuliers et les demandes de renseignements connexes peuvent être envoyées à l'adresse suivante :

Agence du revenu du Canada
Directeur, Division des services de l'autorité compétente
Direction de l'impôt international
Direction générale des programmes de l'observation
344, rue Slater, 5e étage
Ottawa ON  K1A 0L5

La présente circulaire traite des demandes d'aide adressées à l'autorité compétente du Canada qui est chargée des cas particuliers, c.-à-d. le directeur, Division des services de l'autorité compétente.

Le directeur général, Direction de la politique législative, assume le rôle de l'autorité compétente du Canada pour les questions relatives à l'interprétation générale, à la non-discrimination, au chalandage fiscal et à la double imposition, et pour les questions générales qui concernent l'application des conventions fiscales dans des cas ne touchant pas de contribuables particuliers. Les demandes d'aide adressées à l'autorité compétente relativement à ces questions et ne touchant pas de cas particuliers peuvent être envoyées à l'adresse suivante :

Agence du revenu du Canada
Directeur général
Direction de la politique législative
Direction générale de la politique et de la planification
Tour A, 22e étage
Place de Ville
320, rue Queen
Ottawa ON  K1A 0L5

L'engagement de l'autorité compétente du Canada

6. L'autorité compétente du Canada a à coeur d'assurer l'application en toute bonne foi des conventions fiscales conclues par le Canada. Elle s'emploie à résoudre de manière équitable les demandes qui lui sont présentées conformément à la Loi de l'impôt sur le revenu (Canada) (la Loi), à la Loi sur l'interprétation des conventions en matière d'impôts sur le revenu, à la jurisprudence canadienne, à la convention fiscale applicable, au Modèle de convention fiscale concernant le revenu et la fortune de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) et aux Principes applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales de l'OCDE. Pour s'acquitter pleinement de cette obligation, elle ne ménage aucun effort pour résoudre de manière satisfaisante les questions qui lui sont soumises.

7. L'autorité compétente du Canada mène des négociations raisonnées, justes et objectives avec les autorités compétentes d'autres pays. Chaque cas est jugé en toute objectivité. L'autorité compétente du Canada continue de s'efforcer de résoudre rapidement les cas et tient en tout temps le contribuable informé de l'état de sa demande. Dès qu'une décision est rendue à l'égard d'un cas, le contribuable en est informé par écrit. Le contribuable peut demander à l'autorité compétente de lui expliquer le fondement de la décision pour être sûr que celle-ci a été rendue d'une manière raisonnée, juste et objective.

8. L'Association des administrateurs fiscaux du Pacifique (PATA), dont le Canada est membre aux côtés de l'Australie, du Japon et des États-Unis, a rendu public un document intitulé « Directives opérationnelles sur la procédure d'accord à l'amiable ». Ce document résume de façon pratique les principes directives auxquels le Canada souscrit.

9. Tous les renseignements obtenus ou produits au cours du processus PA sont protégés par les dispositions sur le caractère confidentiel de la Loi et les dispositions de la convention fiscale applicable. Les dispositions sur la protection du caractère confidentiel de la Loi limitent tout particulièrement les droits et pouvoirs de l'ARC en ce qui concerne l'utilisation et la communication des renseignements soumis relativement à une demande adressée à l'autorité compétente. De plus, l'autorité compétente du Canada reconnaît que la communication de renseignements délicats ou confidentiels comme les secrets de fabrication pourrait nuire à la position concurrentielle d'un contribuable, et elle veille à ce que toutes les mesures nécessaires soient prises pour protéger ces renseignements.

Demandes d'aide types adressées à l'autorité compétente du Canada

10. Lorsqu'une personne croit que les mesures prises par le gouvernement d'un pays signataire d'une convention fiscale ou par les gouvernements des deux pays signataires de la convention entraînent ou entraîneront pour elle une imposition non conforme aux dispositions de la convention fiscale, elle peut demander l'aide de l'autorité compétente en vertu de l'article portant sur la procédure amiable de la convention fiscale du Canada. Dans la plupart des cas, de telles mesures consistent en un rajustement du revenu se rapportant à une opération à laquelle le contribuable est partie, ou en une proposition écrite en bonne et due forme visant à rajuster ce revenu. En règle générale, le contribuable doit s'adresser à l'autorité compétente de son pays de résidence pour demander un allégement prévu à la convention fiscale. Lorsque le rajustement effectué touche des parties liées au Canada et dans un autre pays signataire de la convention, chacun des contribuables doit présenter une demande distincte d'aide à l'autorité compétente de son pays de résidence.

11. Voici des exemples d'imposition non conforme à une convention fiscale qui peut justifier la présentation d'une demande d'aide à l'autorité compétente du Canada :

  • Un contribuable qui est résident du Canada est également considéré comme résident d'un pays avec lequel le Canada a conclu une convention fiscale en vertu de la législation interne de ce dernier, et les deux pays font valoir que le contribuable relève de leur compétence aux fins de la convention. Si le problème n'est pas résolu, le contribuable pourrait être assujetti à l'impôt sur le même revenu dans les deux pays. Une demande doit être présentée à l'autorité compétente du Canada ou à celle du pays étranger pour que des négociations sur l'application appropriée des règles subsidiaires qu'on trouve à l'article de la convention traitant de la résidence soient entreprises par les autorités compétentes des deux pays. Le contribuable doit s'adresser à l'autorité compétente du pays qu'il affirme être son pays de résidence.
  • Un contribuable dans un pays signataire d'une convention fiscale avec le Canada doit payer un impôt additionnel parce que le prix des biens ou des services qu'il a fournis à une personne liée au Canada ou reçus d'une telle personne a fait l'objet d'un rajustement. Le contribuable canadien peut demander à l'autorité compétente du Canada de lui accorder une déduction correspondante au Canada pour éviter une double imposition.
  • Une succursale appartenant à un contribuable résidant au Canada et exploitée dans un pays avec lequel le Canada a conclu une convention fiscale est assujettie à un impôt additionnel en raison d'un rajustement apporté dans le pays en question au revenu imputé à la succursale. Pour éviter la double imposition, le contribuable peut demander à l'autorité compétente du Canada d'augmenter le montant du crédit pour impôt étranger qui lui est accordé au Canada.
  • Un contribuable canadien assujetti à l'impôt au Canada sur le revenu de toutes provenances, y compris le revenu tiré d'une entreprise exploitée dans un pays signataire d'une convention fiscale avec le Canada, doit payer dans le pays en question un impôt sur le revenu d'entreprise gagné, même s'il n'y possède pas d'établissement stable au sens de la convention. Le contribuable peut demander à l'autorité compétente du Canada de résoudre, avec l'autorité compétente de l'autre pays, la question de l'imposition non conforme à la convention fiscale.
  • Le taux utilisé par un pays signataire d'une convention fiscale avec le Canada pour établir le montant de la retenue d'impôt sur un paiement versé à un résident du Canada dépasse le taux prévu dans la convention. Le contribuable peut demander à l'autorité compétente du Canada de résoudre, avec l'autorité compétente de l'autre pays, la question de l'imposition non conforme à la convention fiscale.
  • Lorsqu'on ne peut déterminer avec certitude si une convention s'applique à un élément de revenu dans l'autre administration, le contribuable peut s'adresser à l'autorité compétente du Canada pour obtenir des éclaircissements.

La plupart des exemples donnés ci-dessus portent sur des rajustements apportés par l'autre pays. Toutefois, un résident canadien peut également demander l'aide de l'autorité compétente du Canada s'il croit qu'un rajustement effectué au Canada entraîne ou entraînera une imposition non conforme à la convention fiscale. Par exemple, un contribuable au Canada qui est assujetti à un impôt supplémentaire en raison d'un rajustement que l'ARC entend apporter au prix des biens ou des services qui ont été transférés à une partie liée dans un pays signataire d'une convention avec le Canada ou qui ont été reçus de cette partie liée peut demander à l'autorité compétente du Canada d'intervenir auprès de l'autorité compétente de l'autre pays pour que la partie liée dans l'autre pays obtienne une déduction correspondante afin d'éviter une double imposition.

12. Lorsqu'une demande lui est présentée en vertu de l'article d'une convention traitant de la procédure amiable, l'autorité compétente du Canada s'efforce d'abord, si la demande lui paraît justifiée et si elle la juge acceptable d'un point de vue stratégique, de régler la question de façon unilatérale. Par exemple, si l'autorité compétente du Canada estime que la demande d'allégement est justifiée et que l'allégement demandé relève entièrement de la législation fiscale du Canada, elle peut accorder l'allégement sans consulter l'autre autorité compétente. Si l'autorité compétente du Canada n'est pas en mesure à elle seule d'en arriver à une solution satisfaisante, elle s'emploiera à résoudre la question par voie d'accord amiable avec l'autorité compétente de l'autre pays.

13. Un pays signataire d'une convention avec le Canada peut également s'adresser à l'autorité compétente du Canada pour demander un allégement réciproque par voie de « rajustement correspondant ». L'expression « rajustement correspondant » s'entend d'un rajustement effectué par le Canada ou par le pays avec lequel il a signé une convention afin d'éliminer la double imposition causée par un rajustement effectué par l'autre administration fiscale.

14. En vertu de certains articles de nombreuses conventions fiscales du Canada, le résident d'un pays signataire d'une convention avec le Canada peut demander à l'autorité compétente du Canada de conclure une entente, comme il est prévu dans la convention, sans d'abord porter la question à l'attention de l'autorité compétente du pays signataire d'une convention avec le Canada. Par exemple, des dispositions particulières d'une convention fiscale peuvent porter sur les différences qui existent entre les règles des législations internes concernant les réorganisations des sociétés et qui peuvent entraîner une double imposition en raison du décalage entre le moment de la reconnaissance du revenu dans les deux pays. En vertu de ces dispositions, un contribuable étranger peut conclure directement avec l'autorité compétente du Canada une entente prévoyant la prise en compte ou le report du revenu au Canada afin de régler le problème de décalage. Cette mesure a pour effet d'éliminer la double imposition qu'entraînent ou que peuvent entraîner les différences entre les dispositions des lois fiscales du Canada et de l'autre pays. L'autorité compétente du Canada a le pouvoir discrétionnaire de conclure une entente.

15. Bien qu'il ne s'agisse pas d'une « demande type », l'autorité compétente du Canada peut, dans le but de protéger les intérêts du Canada, déclencher la procédure de recours à l'autorité compétente et entreprendre par la suite des négociations sans qu'un contribuable n'en ait fait la demande dans les cas où une imposition n'est pas conforme à une convention fiscale. Par exemple, l'autorité compétente du Canada peut ne pas souscrire à l'interprétation que donne à une disposition de la convention un pays signataire d'une convention avec le Canada. Cette interprétation peut toucher un contribuable particulier ou un groupe de contribuables. En pareil cas, le ou les contribuables canadiens seront informés de la procédure de recours à l'autorité compétente et de l'issue de la démarche. En revanche, le contribuable conserve le droit de rejeter l'entente conclue en pareil cas par l'autorité compétente (voir le numéro 55).

Présentation d'une demande

16. Pour présenter une demande d'aide à l'autorité compétente, le contribuable informe ou « avise » l'autorité compétente du Canada qu'il croit qu'une mesure prise par l'un des pays signataires d'une convention avec le Canada entraîne ou entraînera pour lui une imposition non conforme aux dispositions de la convention fiscale applicable. En vertu des conventions fiscales précisant un délai, cet avis doit être donné dans le délai prévu pour « soumettre » un cas ou pour « présenter une demande » (au sens où ces expressions sont utilisées dans l'article portant sur la procédure amiable ou celui traitant des personnes liées d'une convention fiscale conclue par le Canada) à l'autorité compétente. (Voir également aux numéros 66 à 71 l'analyse du terme « avis » utilisé dans la Convention fiscale entre le Canada et les É.-U.) Cet avis peut être bref et n'indiquer que la nature de la demande et les personnes et les années visées.

17. L'étape suivante consiste à présenter une demande complète à l'autorité compétente du Canada. Bien que l'avis puisse être bref, une demande d'aide présentée à l'autorité compétente du Canada ne sera jugée complète qu'à la réception des renseignements indiqués au numéro 19 ci-dessous. L'autorité compétente du Canada n'enclenchera pas la procédure de recours à l'autorité compétente avant qu'une demande d'aide complète ne soit reçue.

18. Compte tenu des délais d'avis prévus aux conventions fiscales conclues par le Canada, un contribuable peut donner à l'autorité compétente du Canada un avis concernant un rajustement effectué par le Canada avant la date de cotisation ou de nouvelle cotisation s'il est probable, et non seulement possible, que le rajustement entraînera une imposition non conforme à la convention applicable. Toutefois, un avis ou une demande ne retardera ni n'interrompra la procédure habituelle appliquée par l'ARC pour l'établissement d'une nouvelle cotisation faisant suite à une vérification. L'autorité compétente du Canada n'a aucune prise sur les cas qui en sont à l'étape de la vérification. De plus, l'autorité compétente du Canada n'entreprend généralement pas le processus PA avant que le rajustement ne soit confirmé par une cotisation ou une nouvelle cotisation ou avant qu'une demande complète présentée en bonne et due forme ne soit reçue, selon la dernière de ces deux éventualités. L'autorité compétente du Canada a besoin de la cotisation ou de la nouvelle cotisation pour déterminer si la demande est justifiée et elle doit disposer d'un rajustement définitif qui est confirmé et qui est accompagné des renseignements à l'appui avant d'entamer des négociations avec l'autorité compétente de l'autre pays.

19. Il n'existe pas de formulaire prescrit pour la présentation des demandes d'aide à l'autorité compétente du Canada. Le contribuable doit toutefois fournir les renseignements pertinents suivants :

a) le nom, l'adresse et le numéro d'assurance sociale, ou la dénomination sociale et le numéro d'entreprise, du contribuable canadien;

b) le nom de l'administration fiscale étrangère concernée, l'article (les articles) de la convention qui, de l'avis du contribuable, n'est pas (ne sont pas) appliqué(s) correctement par le Canada ou par l'autre pays signataire, ainsi que l'interprétation que donne le contribuable à l'article (aux articles) en question;

c) le nom, l'adresse et, si possible, le numéro d'identification de tous les contribuables étrangers concernés;

d) les relations qui existent entre le contribuable canadien et tous les contribuables étrangers liés concernés (les demandeurs doivent également tenir l'autorité compétente au courant de tous les changements touchant ces relations qui surviennent après la présentation de la demande);

e) les années d'imposition ou exercices visés;

f) le bureau des services fiscaux ou le centre fiscal qui a fait ou qui propose de faire le rajustement, le cas échéant;

g) un résumé des faits et une analyse des questions à l'égard desquels l'aide de l'autorité compétente est demandée, y compris de toutes les questions particulières soulevées par l'administration fiscale de l'autre pays ou par l'ARC touchant le contribuable canadien et les montants en cause (en dollars canadiens et en monnaie étrangère), avec calculs à l'appui;

h) en ce qui touche les cas de fixation de prix de transfert, la documentation ponctuelle dont il est question au paragraphe 247(4) de la Loi;

i) une copie de la demande et de tous les documents qui ont été ou qui seront soumis à l'autorité compétente du pays étranger concerné, y compris les copies de toutes les lettres émanant de l'administration fiscale du pays en question ainsi que de tous les mémoires, de toutes les oppositions, etc. qui ont été fournis relativement à la mesure que l'administration fiscale en question a prise ou se propose de prendre (si ces documents sont rédigés dans une langue étrangère, une traduction française ou anglaise doit être fournie);

j) un énoncé indiquant si le contribuable ou son prédécesseur a présenté, dans le passé, à l'autorité compétente du Canada une demande visant la même question ou une question connexe;

k) pour chaque contribuable visé par la demande, un tableau faisant état des dates de prescription dans chacune des administrations (délais fixés par la législation interne) à l'égard de toutes les années pour lesquelles un allégement est demandé;

l) un énoncé indiquant si le contribuable a produit un avis d'opposition ou un appel au Canada;

m) un énoncé indiquant si la demande d'aide présentée à l'autorité compétente touche des questions qui sont ou qui ont été étudiées dans le cadre d'un arrangement préalable en matière de prix de transfert (APP) au Canada ou dans le cadre d'une procédure semblable dans le pays étranger concerné;

n) si l'autorisation d'agir comme représentant n'a pas été donnée dans le passé, une déclaration signée selon laquelle le représentant est autorisé à agir au nom du contribuable dans la présentation de la demande;

o) tout autre fait pertinent;

p) une copie de tout règlement ou de toute entente qui est intervenu avec l'autre administration et qui peut se répercuter sur le processus PA;

q) le point de vue du contribuable sur le fondement possible de la solution à apporter aux questions.

Afin de faciliter le traitement de la demande, la documentation afférente à la demande doit être fournie en version électronique lorsque cela est possible (voir les numéros 93 et 94).

20. La demande doit porter la signature du contribuable ou du représentant autorisé à agir en son nom, qui confirme l'exactitude et l'intégralité des faits et des renseignements présentés. Il incombe au contribuable d'assurer l'exhaustivité et l'exactitude des renseignements figurant à la demande. L'autorité compétente du Canada peut rejeter les demandes dans lesquelles le contribuable a omis de fournir des renseignements exhaustifs et exacts ou a fait de fausses déclarations.

Procédure accélérée relative à l'autorité compétente (PAAC)

21. En plus de demander l'aide de l'autorité compétente relativement à une cotisation ou nouvelle cotisation particulière, le contribuable peut demander son aide au sujet de la même question pour des années d'imposition ultérieures pour lesquelles des déclarations ont été produites. Dès qu'elle reçoit une demande de PAAC, l'autorité compétente du Canada consulte le bureau des services fiscaux pour déterminer si le cas particulier du contribuable se prête à une PAAC. Habituellement, la question soumise doit être une question qui est susceptible de se répéter ou qui est pertinente à la cotisation ou nouvelle cotisation particulière.

22. Lorsqu'il a été décidé de tenir compte des années ultérieures, l'ARC peut demander au contribuable les renseignements supplémentaires nécessaires pour examiner les années ultérieures visées par la PAAC. L'ARC établira si les livres et registres du contribuable pour la période visée par la PAAC doivent être examinés. L'autorité compétente du Canada consultera l'autorité compétente de l'autre pays en vertu du processus PA pour s'efforcer de résoudre la question.

23. La demande ou l'acceptation de la PAAC ne privera pas l'ARC du droit d'examiner les livres et registres, les opérations ou les questions visés par la PAAC, ni ne restreindra ce droit.

Acceptation des demandes

24. L'autorité compétente du Canada acceptera la demande d'aide dans les circonstances suivantes :

a) la question ou l'opération vise un pays étranger avec lequel le Canada a conclu une convention fiscale;

b) il est clair que les mesures prises par un pays ou par les deux pays ont entraîné ou entraîneront une imposition non conforme à la convention;

c) le contribuable avise l'autorité compétente dans les délais prévus par la convention fiscale applicable. (Si la convention fiscale applicable ne précise pas de délai d'avis, l'avis doit être reçu à l'intérieur des délais applicables aux rajustements prévus par la Loi, si l'allégement doit être accordé par le Canada, ou par la législation de l'autre pays signataire de la convention, si l'allégement doit être accordé par cet autre pays);

d) il ne s'agit pas d'une question que l'autorité compétente du Canada et (ou) l'autorité compétente du pays étranger ont pour politique de ne pas prendre en considération.

25. Dans les 30 jours suivant la réception d'une demande complète, l'ARC avise le contribuable par écrit de la décision de l'autorité compétente du Canada d'accepter ou de rejeter la demande d'aide qui lui a été présentée. Si la demande est rejetée, le contribuable est informé des raisons de la décision.

Cas particuliers que l'autorité compétente du Canada refuse d'examiner

26. Il existe certaines questions sur lesquelles l'autorité compétente du Canada refuse de se pencher, notamment les suivantes :

  • Les cas mettant en cause une société à responsabilité limitée des É.-U. (SRL) qui est considérée comme une société de personnes en vertu de l'Internal Revenue Code des É.-U. – Bien qu'une SRL puisse avoir recours à l'autorité compétente en vertu de la PA, cela ne lui procure normalement aucun avantage évident. Étant donné qu'une SRL qui n'a pas choisi d'être assujettie à l'impôt à titre de société constituée en personne morale aux fins de l'impôt des É.-U. n'a pas le statut de résident pour l'application de la Convention fiscale entre le Canada et les É.-U., elle n'a pas droit aux avantages prévus à cette convention, selon laquelle la personne doit résider dans un État contractant.
  • Dépenses théoriques – Le Canada n'accordera pas d'allégement réciproque sous forme de dépenses théoriques par suite d'un rajustement portant sur un revenu théorique qui a été effectué par un pays signataire d'une convention avec le Canada.
  • Capitalisation restreinte – En vertu des conventions conclues par le Canada, le Canada conserve le droit de restreindre la déductibilité des intérêts en vertu du paragraphe 18(4) de la Loi.

Évitement fiscal

27. L'autorité compétente du Canada n'entame normalement pas de négociations au sujet de cas pour lesquels la cotisation ou nouvelle cotisation repose sur l'article 245 de la Loi ou sur d'autres articles anti-évitement particuliers de la Loi, y compris le Règlement de l'impôt sur le revenu. Cela signifie généralement que l'autorité compétente du Canada prend en considération les demandes d'aide présentées dans de tels cas, mais que si elle accepte la demande, elle se contentera d'envoyer le cas à l'autorité compétente de l'autre pays afin que cette dernière décide, à sa discrétion, de l'allégement à accorder.

28. Dans le cas où une cotisation ou nouvelle cotisation renvoie à une disposition anti-évitement et où le contribuable réussit à faire annuler cette partie de la cotisation ou nouvelle cotisation, que ce soit par la Direction générale des appels ou par un tribunal, de sorte que l'évitement ne soit plus en cause, le contribuable peut alors demander l'aide de l'autorité compétente du Canada s'il subsiste un problème de non-conformité de l'imposition avec la convention fiscale. (Veuillez toutefois prendre note que, pour les cas qui ont fait l'objet d'une décision judiciaire, l'autorité compétente du Canada ne peut modifier la décision rendue par un tribunal et que l'aide qu'elle apporterait se limiterait à soumettre le cas à l'autorité compétente de l'autre pays. Voir le numéro 43.)

Responsabilités du contribuable

29. On s'attend à ce que les contribuables coopèrent pleinement avec l'autorité compétente du Canada en lui fournissant les renseignements et l'aide qu'elle demande.

30. En cas de rajustement effectué par l'administration fiscale d'un autre pays, les contribuables doivent d'abord présenter une demande d'aide à l'autorité compétente du Canada pour pouvoir demander un rajustement correspondant ou un crédit pour impôt étranger dans leur déclaration canadienne de revenus pour l'année ou dans leur déclaration de revenus modifiée. La procédure de recours à l'autorité compétente est la seule voie permettant d'obtenir un rajustement correspondant. Lorsqu'un contribuable demande au bureau des services fiscaux ou au centre fiscal de sa région d'effectuer un rajustement correspondant ou une majoration du crédit pour impôt étranger, sa demande est renvoyée à la Division des services de l'autorité compétente à Ottawa. Le défaut de demander l'aide de l'autorité compétente ou une démarche visant à contourner la procédure de recours à l'autorité compétente par l'adoption d'une solution personnelle causera des retards et pourra se solder par une double imposition.

31. Une fois que la demande d'aide présentée à l'autorité compétente est acceptée, le contribuable doit soumettre à l'autorité compétente du Canada les renseignements exacts et complets dont elle a besoin pour régler le cas. C'est au contribuable qu'il revient de tenir l'autorité compétente du Canada au courant de tous les changements importants dans les renseignements ou les documents soumis antérieurement eu égard à la demande, ainsi que de tout renseignement ou document nouveau ayant trait aux questions en cause. Le défaut de soumettre aux autorités compétentes les renseignements et les documents appropriés peut les empêcher de résoudre rapidement les différends et augmenter le risque de double imposition. Lorsqu'une demande concerne aussi un contribuable étranger lié qui présente une demande à une autorité compétente étrangère, les contribuables doivent s'assurer que les mêmes renseignements sont fournis en même temps aux deux autorités compétentes.

32. Les conventions fiscales prévoient habituellement les délais à l'intérieur desquels le contribuable doit présenter, à l'autorité compétente, un cas d'imposition non conforme aux conventions. Dans la plupart des conventions conclues par le Canada, il s'agit d'un délai de deux ans à partir du moment où le contribuable a, pour la première fois, été avisé des mesures qui ont été prises par une administration fiscale et qui ont entraîné une imposition non conforme à la convention. Au Canada, ce délai est généralement de deux ans à partir de la date de cotisation ou nouvelle cotisation. Lorsqu'on lui a présenté un cas d'imposition non conforme à la convention, l'autorité compétente du Canada ne peut accorder un allégement que pour la période prévue à la Loi pour l'établissement de nouvelles cotisations à l'égard de la déclaration de revenus du contribuable, à moins que la convention ne prévoit une période plus longue. (Voir le numéro 67 pour connaître les règles particulières qui s'appliquent en vertu de la Convention fiscale entre le Canada et les É.-U.) Si la convention ne prévoit pas de délai pour la présentation d'un cas à l'autorité compétente, l'autorité compétente du Canada ne peut accorder un allégement que pour la période prévue par la Loi pour les nouvelles cotisations ou les remboursements de l'impôt de la partie XIII.

33. Il revient au contribuable de s'assurer que les années d'imposition visées par la demande ne sont pas frappées de prescription en vertu de la Loi. L'autorité compétente du Canada est ainsi en mesure d'accorder l'allégement demandé, malgré l'expiration de la période normale de nouvelle cotisation. À cet égard, le contribuable canadien doit protéger ses droits en présentant une renonciation selon le formulaire prescrit conformément au sous-alinéa 152(4)a)(ii) de la Loi. Il faut à cette fin utiliser le formulaire T2029, Renonciation à l'application de la période normale de nouvelle cotisation, qui doit être produit dans les délais prévus pour la présentation des renonciations.

34. L'existence d'une renonciation valide permet à l'ARC de donner suite aux négociations entre les autorités compétentes en établissant une nouvelle cotisation en vue d'accorder un allégement ou en modifiant d'une autre manière une cotisation ou nouvelle cotisation établie au Canada pour des années qui seraient par ailleurs légalement frappées de prescription. Cependant, une renonciation ne constitue pas en soi la présentation d'une demande d'aide à l'autorité compétente du Canada. Une demande distincte doit être présentée à l'autorité compétente du Canada. Il incombe aussi aux contribuables de s'assurer que leurs déclarations de revenus provinciales touchées ne sont pas frappées de prescription (voir les numéros 59 à 62).

35. Les contribuables étrangers liés visés par la demande doivent eux aussi prendre les mesures appropriées auprès de l'administration fiscale de leur pays dans les délais prescrits. L'autorité compétente du Canada n'annule pas un rajustement effectué au Canada simplement du fait que le délai de prescription est écoulé dans l'administration étrangère dont relève le contribuable étranger lié.

36. Les discussions menant à un accord amiable entre l'autorité compétente du Canada et l'autorité compétente de l'autre pays sont un processus de gouvernement à gouvernement auquel le contribuable ne participe d'habitude pas directement. La seule participation du contribuable consiste donc à présenter son point de vue et à aider à l'établissement des faits, sans prendre part au processus de négociation. Toutefois, les contribuables peuvent être invités à faire, lorsqu'il y a lieu, une présentation aux autorités compétentes afin que tous aient la même compréhension des faits concernant un cas particulier.

Coopération du contribuable

37. Le défaut d'un contribuable de coopérer avec l'autorité compétente à n'importe quelle étape de la procédure de recours peut avoir des conséquences directes sur la question de savoir si un allégement peut être accordé au moyen de la procédure amiable. L'autorité compétente du Canada peut plus particulièrement demander au contribuable de lui fournir des renseignements supplémentaires qui n'ont pas été demandés à l'étape de la vérification ou bien des renseignements qui ont été demandés à l'étape de la vérification, mais qui n'ont pas été soumis. Il est dans l'intérêt du contribuable de collaborer entièrement et de faire preuve de transparence pour assurer le déroulement efficace du processus de recours à l'autorité compétente. Il est essentiel de présenter à temps les renseignements demandés pour que les autorités compétentes puissent en arriver rapidement à une solution équitable. Lorsqu'il nuit à la capacité de l'autorité compétente du Canada d'assumer ses fonctions de façon efficiente et efficace, le défaut de fournir les renseignements demandés dans un délai raisonnable peut entraîner le refus de la demande d'aide présentée à l'autorité compétente ou empêcher l'autorité compétente du Canada de conclure un accord amiable avec l'autorité compétente de l'autre pays. En bout de ligne, il peut en résulter une double imposition ou une imposition non conforme à la convention.

Appels et décisions judiciaires

38. Les contribuables doivent protéger leurs droits d'appel à l'encontre de cotisations ou nouvelles cotisations établies par l'ARC en déposant un avis d'opposition à l'égard de la cotisation ou nouvelle cotisation contestée et en demandant à la Direction générale des appels de tenir l'avis en suspens jusqu'à ce que les autorités compétentes se prononcent sur les questions qui leur sont soumises. Cela permet aux contribuables de conserver des droits d'appel dont ils pourront se prévaloir devant la Direction générale des appels et les tribunaux canadiens dans l'éventualité où les autorités compétentes ne réussiraient pas à régler le cas. Même si, dans la plupart des cas, les autorités compétentes parviennent à un accord et éliminent l'imposition non conforme à la convention, il n'y a pas d'autre recours dans les cas où elles ne parviennent pas à un accord.

39. Si un contribuable décide de déposer un avis d'opposition ou un appel devant un tribunal canadien relativement à une question qui a été soumise à l'autorité compétente, et qu'il ne demande pas que l'opposition ou l'appel soit tenu en suspens, il sera mis fin à la procédure de recours à l'autorité compétente. Toutefois, un contribuable peut présenter à l'autorité compétente une demande visant un point de la cotisation ou nouvelle cotisation, et porter séparément un autre point de cette dernière à l'attention de la Direction générale des appels.

40. Les renonciations aux droits d'opposition ou d'appel dont il est question aux paragraphes 165(1.2) et 169(2.2) de la Loi n'ont aucune incidence sur le droit du contribuable de demander un allégement à l'autorité compétente du Canada afin d'éliminer l'imposition non conforme à une convention fiscale.

41. Si un contribuable estime que la décision rendue par la Direction générale des appels n'entraîne pas l'élimination de l'imposition qui n'est pas conforme à la convention fiscale, il peut soumettre le cas à l'autorité compétente ou, s'il l'a déjà fait, demander que la procédure de recours à l'autorité compétente soit reprise. Toutefois, si le contribuable accepte la décision rendue par la Direction générale des appels, l'autorité compétente du Canada se contentera de soumettre le cas à l'autorité compétente de l'autre pays sans entreprendre de négociations. Si le contribuable n'accepte pas la décision rendue par la Direction générale des appels, l'autorité compétente du Canada entamera des négociations. L'autorité compétente du Canada tiendra dûment compte des constatations formulées par la Direction générale des appels en ce qui touche l'application de la loi canadienne.

42. Si la Direction générale des appels confirme ou modifie la cotisation ou nouvelle cotisation établie pour une déclaration pour laquelle il n'existe aucune renonciation valide, la mise en oeuvre de toute décision ultérieure par l'autorité compétente du Canada sera limitée par la date de prescription de la déclaration (à moins qu'un appel ne soit déposé auprès de la Cour de l'impôt et que celle-ci n'ait consenti à tenir l'appel en suspens). (Voir au numéro 67 l'exception valable pour les É.-U. lorsqu'un avis a été présenté dans les délais.) Il faut noter toutefois que si l'avis d'opposition est tenu en suspens pendant que l'autorité compétente examine le cas, une décision de l'autorité compétente du Canada peut être mise en oeuvre par la Direction générale des appels comme solution à l'avis d'opposition, malgré l'absence de renonciation concernant la déclaration et même si la date de prescription de la déclaration est passée.

43. L'autorité compétente du Canada fournit à l'autorité compétente de l'autre pays des précisions sur le contenu et les motifs des décisions rendues par un tribunal canadien. Cependant, l'autorité compétente du Canada n'a pas le pouvoir de modifier de telles décisions. Seule l'autorité compétente de l'autre pays peut, à sa discrétion, accorder un allégement pour éliminer une double imposition ou une imposition non conforme à la convention dans de tels cas. L'autorité compétente du Canada ne prendra aucune mesure pouvant compromettre une décision rendue par un tribunal canadien ou entraver une procédure judiciaire.

44. Pour obtenir de plus amples renseignements sur les oppositions et le processus d'appel, veuillez consulter la brochure P148, Vos droits d'appel selon la Loi de l'impôt sur le revenu.

45. Les décisions rendues par un tribunal étranger et les règlements d'appels conclus à l'étranger ne lient pas l'autorité compétente du Canada. Pour déterminer si elle doit accorder un allégement à un contribuable canadien, l'autorité compétente du Canada étudie le bien-fondé de chaque cas.

Recouvrements

46. Au Canada, c'est la cotisation ou la nouvelle cotisation qui confirme la dette fiscale. La présentation d'une demande d'aide à l'autorité compétente n'a pas pour effet de suspendre l'obligation de payer la dette ou les intérêts connexes, ou les mesures de recouvrement prises par l'ARC. L'autorité compétente du Canada n'a conclu, avec les autorités compétentes des autres pays, aucune entente ayant pour objet de différer l'établissement de cotisations ou encore d'interrompre ou de différer le recouvrement de l'impôt sur le revenu dans les cas où une demande d'aide est présentée à l'autorité compétente.

47. En règle générale, l'ARC doit laisser s'écouler un délai de 90 jours après la date d'établissement de la cotisation ou de la nouvelle cotisation avant de prendre des mesures de recouvrement. Si le contribuable produit un avis d'opposition, l'ARC doit encore repousser les mesures de recouvrement jusqu'à la fin d'un délai de 90 jours suivant la date à laquelle le ministre a confirmé ou modifié la cotisation ou nouvelle cotisation. Si le contribuable fait appel auprès de la Cour canadienne de l'impôt, l'ARC doit reporter les mesures de recouvrement jusqu'à ce que la Cour rende une décision. Toutefois, ces restrictions s'appliquant aux mesures de recouvrement des montants des cotisations qui font l'objet d'un avis d'opposition ou d'un appel auprès de la Cour de l'impôt ne s'appliquent pas aux cotisations ou nouvelles cotisations établies pour les « grandes sociétés », au sens du paragraphe 225.1(8) de la Loi. Les grandes sociétés sont tenues de verser la moitié du montant de la cotisation dans les 90 jours qui suivent la date de la cotisation. Si la grande société ne dépose pas un appel ou une opposition de protection, le solde équivalant à la dernière moitié de la cotisation doit être acquitté. Les restrictions applicables aux mesures de recouvrement ne s'appliquent pas non plus à l'impôt, aux intérêts et aux pénalités établis eu égard aux paiements faits à des non-résidents qui sont assujettis à la retenue prévue à la partie XIII ou à l'article 116 (dispositions de biens) de la Loi.

48. Malgré les numéros 46 et 47 ci-dessus, le paragraphe 220(4) de la Loi porte généralement que l'ARC peut, dans certaines circonstances, accepter des garanties pour le paiement d'un montant qui est ou qui pourrait devenir payable en vertu de la Loi. L'acceptation d'une garantie est à la discrétion de la Direction générale du recouvrement des recettes. Si la Direction générale du recouvrement des recettes consent à accepter une garantie, la société doit fournir une garantie selon les conditions suivantes :

a) si la société fait appel à l'autorité compétente et qu'elle dépose un appel ou une opposition de protection, une garantie correspondant à 50 % de l'impôt à payer sera exigée;

b) si la société fait appel à l'autorité compétente sans déposer d'appel ou d'opposition de protection, une garantie correspondant au montant intégral de l'impôt à payer sera exigée.

Si la société enclenche la procédure d'opposition ou d'appel sans avoir recours à l'autorité compétente, elle n'est pas exemptée de l'obligation de verser 50 % du montant d'impôt et aucune garantie ne sera acceptée.

49. Les contribuables qui ont besoin d'aide en ce qui touche les questions de recouvrement, notamment pour savoir ce qui est considéré comme une garantie acceptable, doivent s'adresser à la Division du recouvrement des recettes ou au bureau des services fiscaux le plus proche. Pour en savoir plus au sujet des politiques de recouvrement de l'ARC, veuillez consulter la Circulaire d'information 98-1R5, Politiques de recouvrement.

Intérêts et pénalités

50. Le champ d'application des conventions fiscales conclues par le Canada n'englobe pas les intérêts et les pénalités. Par conséquent, l'autorité compétente du Canada ne négocie aucune partie des intérêts ou des pénalités résultant de cotisations ou nouvelles cotisations ou de redressements faisant l'objet d'une demande d'aide adressée à l'autorité compétente, ni ne renonce à de tels intérêts ou pénalités.

51. À titre d'exemple, l'application de la pénalité canadienne relative aux prix de transfert est une question touchant l'observation, qui déborde le champ de la procédure amiable prévue par les conventions. Par conséquent, l'autorité compétente du Canada n'entreprend pas de négociations avec les administrations fiscales étrangères concernant l'applicabilité ou le montant de la pénalité relative aux prix de transfert. Toutefois, dans les cas où l'ARC a proposé d'établir ou a établi une cotisation ou nouvelle cotisation concernant une pénalité relative au prix de transfert et où les autorités compétentes conviennent d'effectuer des redressements de revenu ou de capital, l'ARC rajuste en conséquence le montant de la pénalité canadienne relative aux prix de transfert.

52. Malgré le numéro 50, l'ARC envisagera de renoncer à une partie des intérêts qui courent pendant la période où la demande adressée à l'autorité compétente canadienne est en cours de règlement, ou de l'annuler. Cette période débute lorsque l'ARC accepte la demande d'aide adressée à l'autorité compétente. L'idée est d'accorder un allégement des intérêts pendant une période sur laquelle le contribuable n'a aucune prise. La possibilité d'accorder un allégement des intérêts sera étudiée au cas par cas. Au nombre des facteurs dont on tiendra compte pour envisager un allégement des intérêts, mentionnons la coopération du contribuable et la réciprocité avec l'administration étrangère. Ce dernier facteur englobe les dispositions et le traitement fiscal relatifs aux remboursements et aux frais d'intérêts dans l'autre administration. Cet allégement ne peut pas être demandé pour des intérêts sur des pénalités.

Accords entre autorités compétentes

53. Les accords entre les autorités compétentes ne créent pas de précédents dont le contribuable ou l'ARC peut se servir lors de l'établissement de cotisations ou nouvelles cotisations pour des années ultérieures ou lors de négociations entre les autorités compétentes concernant des questions identiques. Cela s'explique par le fait que l'accord conclu par les autorités compétentes peut être fondé sur les faits touchant un contribuable précis, de même que sur les différences qui existent entre les dispositions des lois fiscales des pays concernés et sur les répercussions des indicateurs économiques sur les opérations en cause à un moment précis. L'établissement d'une cotisation ou nouvelle cotisation pour les années ultérieures doit reposer sur les circonstances, les faits et les pièces justificatives particuliers qui existent pour ces années-là.

54. Un contribuable ne peut choisir d'accepter uniquement les modalités de l'accord qui se rapportent à des questions ou à des années d'imposition particulières, étant donné qu'au départ le contribuable aurait demandé de l'aide pour toutes les questions et toutes les années d'imposition en cause et que les autorités compétentes auraient englobé dans leurs négociations toutes les questions et toutes les années.

55. Un contribuable qui n'est pas satisfait de l'accord négocié par les autorités compétentes peut rejeter l'accord. S'il le rejette, les autorités compétentes considèrent le cas comme clos, et elles en avisent le contribuable. Lorsqu'il s'agit d'une cotisation ou nouvelle cotisation établie au Canada, le contribuable peut toujours, s'il a déposé un avis d'opposition ou un appel valide, se prévaloir du processus d'appel et (ou) soumettre le cas à la Cour canadienne de l'impôt. Si la Direction générale des appels ou la Cour n'annule pas le redressement en totalité, une double imposition peut subsister. L'autorité compétente du Canada acceptera une autre demande présentée par le même contribuable à ce sujet, mais se contentera de soumettre le cas à l'autorité compétente de l'autre pays, et elle n'entreprendra pas de négociations une seconde fois.

Impôt de la partie XIII et rapatriement des redressements des prix de transfert

56. Le montant d'un redressement apporté au prix de transfert en vertu de l'article 247 de la Loi peut également être assujetti à la retenue d'impôt prévue à la partie XIII à titre de dividende réputé versé à un non-résident (c.-à-d. un redressement secondaire). Toutefois, le contribuable peut se voir accorder un allégement de l'impôt de la partie XIII s'il rapatrie, auprès du non-résident, des fonds équivalant au montant du redressement du prix de transfert.

57. Le règlement conclu d'un commun accord par les autorités compétentes du Canada et d'un pays signataire d'une convention avec le Canada relativement au redressement de prix de transfert comprendra également les modalités de rapatriement convenues. Ces modalités sont propres au règlement particulier conclu par les deux gouvernements. Les modalités peuvent varier, mais elles prévoient généralement que le rapatriement de fonds peut être effectué grâce à un remboursement direct ou à une compensation des comptes intersociétés. D'habitude, les modalités convenues prévoient également que si le contribuable rapatrie les sommes à l'intérieur d'un délai raisonnable fixé d'un commun accord, la retenue d'impôt applicable au redressement secondaire fait l'objet d'une renonciation ou d'une annulation. Le rapatriement peut faire l'objet d'une vérification. Selon l'entente particulière intervenue avec le pays signataire d'une convention avec le Canada, le revenu d'intérêts théoriques sur les comptes clients intersociétés qui découle du redressement principal peut aussi faire l'objet d'une renonciation. Les intérêts qui s'appliquent au redressement principal ne peuvent pas faire l'objet d'une renonciation.

58. La conclusion d'une entente de rapatriement à l'étape de la vérification n'empêche pas le contribuable de demander l'aide de l'autorité compétente. Lorsqu'un contribuable présente une demande d'aide à l'autorité compétente après avoir conclu une entente de rapatriement, l'autorité compétente du Canada modifie au besoin l'entente de rapatriement de façon à ce que celle-ci reflète les changements qui sont apportés aux montants des redressements des prix de transfert à l'issue de la procédure amiable. Si le contribuable qui présente une demande d'aide à l'autorité compétente n'a pas conclu d'entente de rapatriement à l'étape de la vérification, l'autorité compétente du Canada peut convenir des modalités de rapatriement avec l'autorité compétente du pays signataire d'une convention avec le Canada.

Considérations relatives à l'impôt provincial sur le revenu

59. Les conventions fiscales conclues par le Canada ne lient pas les provinces et les territoires. Toutefois, les accords conclus par l'autorité compétente s'appliquent automatiquement aux « provinces adhérentes », étant donné que le revenu imposable utilisé par ces dernières correspond au revenu imposable aux fins de l'impôt fédéral. Les « provinces adhérentes » sont Terre-Neuve-et-Labrador, l'Île-du-Prince-Édouard, la Nouvelle-Écosse, le Nouveau-Brunswick, le Manitoba, la Saskatchewan, la Colombie-Britannique ainsi que le Yukon, les Territoires du Nord-Ouest et le Nunavut pour ce qui est des particuliers et des sociétés, et l'Ontario et l'Alberta pour ce qui est des particuliers.

60. Les administrations fiscales des provinces non adhérentes, c'est-à-dire du Québec, pour ce qui est des particuliers et des sociétés, et de l'Ontario et de l'Alberta, pour ce qui est des sociétés, respectent traditionnellement les accords conclus par les autorités compétentes, même si elles ne sont pas tenues de le faire. Les conventions fiscales conclues par le Canada sont officiellement reconnues, à des degrés divers, dans la législation fiscale de ces provinces.

61. Les renonciations présentées en application du paragraphe 152(4) de la Loi sont également valides pour les besoins de la Loi sur l'imposition des corporations de l'Ontario. Cependant, dans le cas de l'Alberta et du Québec, une renonciation doit être présentée conformément aux dispositions législatives provinciales pertinentes. Si une renonciation n'est pas présentée, les lois des trois provinces non adhérentes empêchent automatiquement, pour une période de 12 mois suivant la date de la cotisation ou nouvelle cotisation établie en vertu de la Loi, les déclarations d'être frappées de prescription.

62. Le contenu de la présente circulaire est basé sur les lois provinciales qui étaient en vigueur au moment de la mise sous presse, lois qui ont pu être modifiées depuis. Nous recommandons aux contribuables de communiquer avec les administrations fiscales provinciales concernées des provinces non adhérentes.

Arrangements préalables en matière de prix de transfert (APP)

63. L'autorité compétente du Canada traite également les demandes d'APP. Le programme des arrangements préalables en matière de prix de transfert de l'ARC vise à aider les contribuables à déterminer les méthodes d'établissement de prix de transfert dans le but d'éliminer le risque de double imposition. En vertu de l'article portant sur la procédure amiable d'une convention fiscale, un contribuable peut demander un APP bilatéral à l'égard d'opérations transfrontalières particulières. La conclusion d'un APP bilatéral permet aux contribuables des deux pays de bénéficier d'une plus grande certitude fiscale et diminue ainsi le risque de double imposition. Pour obtenir plus de renseignements sur le programme d'APP, consultez la dernière version de la circulaire d'information 94-4, Prix de transfert international : Arrangement préalable en matière de prix de transfert.

Questions particulières touchant la Convention fiscale de 1980 entre le Canada et les É.-U. (ci-après appelée la Convention)

64. La Convention renferme certaines dispositions particulières visant à éliminer la double imposition, comme on le verra ci-dessous. C'est à l'autorité compétente qu'il revient de décider si un allégement sera accordé.

65. La Convention s'applique de façon générale aux années d'imposition commençant le 1er janvier 1985 ou après.

Avis prévus à l'article IX – Personnes liées et à l'article XXVI – Procédure amiable 1

66. L'article IX de la Convention autorise le Canada et les États-Unis à rajuster le montant des revenus, pertes ou impôts exigibles dans les cas où une personne dans un pays et une personne dans l'autre pays sont liées et où les arrangements convenus entre ces personnes diffèrent de ceux qui seraient convenus entre des personnes non liées. Il autorise également les autorités compétentes à faire un rajustement correspondant des revenus, pertes ou impôts de la personne liée dans leur pays pour éviter la double imposition qui peut découler d'un rajustement effectué par l'autre pays. L'article XXVI de la Convention autorise les autorités compétentes à mener des discussions pour régler les cas d'imposition non conforme à la Convention. Veuillez prendre note que le terme « personne » plutôt que celui de « résident » est utilisé dans les articles IX et XXVI de façon à ce qu'il englobe une société résidant dans un État tiers qui, par exemple, possède un établissement stable au Canada ou aux États-Unis.

67. Un « avis » de l'autorité compétente de l'autre pays, au sens où ce terme est utilisé dans les articles IX et XXVI de la Convention, équivaut à la « présentation » d'une demande d'aide à l'autorité compétente comme l'explique le numéro 16. En vertu des articles IX et XXVI de la Convention, l'avis doit être donné à l'autorité compétente dans un délai de six ans suivant la fin de l'année d'imposition visée. Si l'avis est donné en temps opportun, il est possible d'effectuer des redressements en vue d'accorder un allégement, peu importe si l'année d'imposition donnée est frappée de prescription au pays. Si l'avis n'est pas reçu dans le délai de six ans, l'autorité compétente n'est d'aucune façon tenue de prendre le cas en considération.

68. Aux termes de l'article IX ou de l'article XXVI de la Convention, l'autorité compétente du Canada peut accepter de prendre un cas en considération même si elle n'a pas été avisée du rajustement dans le délai de six ans prévu à la Convention, à condition que la déclaration de revenus du contribuable ne soit pas par ailleurs légalement frappée de prescription au Canada. Toutefois, la capacité de l'autorité compétente du Canada de mettre en œuvre un règlement de l'autorité compétente est fonction du délai fixé par la Loi pour l'établissement des nouvelles cotisations.

69. En application de l'article IX, lorsqu'un pays fait ou propose de faire un redressement, l'autorité compétente de l'autre pays procède, malgré les restrictions relatives aux délais ou à la procédure prévues par le droit interne, à un rajustement correspondant des revenus, pertes ou impôts de la personne liée :

  • si elle approuve le premier rajustement;
  • si elle a été avisée du premier rajustement dans un délai de six ans à compter de la fin de l'année d'imposition à laquelle ce rajustement est lié.

Si un contribuable omet d'aviser l'autorité compétente de l'autre pays dans le délai prévu par la Convention, l'autorité compétente du pays où est effectué le rajustement n'est pas tenue, en vertu de l'article IX, de retirer le rajustement.

70. Aux termes de l'article XXVI, un cas est d'abord présenté au pays de résidence du contribuable ou, si le contribuable n'est pas résident du Canada ou des États-Unis, au pays dont il possède la nationalité. Lorsque l'autorité compétente de l'autre pays est avisée d'un cas d'imposition non conforme à la Convention dans les six ans à compter de la fin de l'année d'imposition à laquelle le cas se rapporte, les autorités compétentes doivent s'efforcer de conclure et d'appliquer un accord amiable pour résoudre le cas, quelles que soient les restrictions relatives aux délais ou à la procédure prévues par le droit interne de l'un ou l'autre pays.

71. En application de l'article XXVI, les résidents des États-Unis doivent soumettre leurs demandes d'aide à l'autorité compétente des États-Unis. Toutefois, sur le plan administratif, le Canada permet également aux résidents des États-Unis de soumettre leurs demandes directement à l'autorité compétente du Canada dans les cas où une demande de remboursement de l'impôt de la partie XIII retenu par le Canada sur les intérêts, les dividendes ou les redevances est présentée au-delà du délai de deux ans prévu dans le paragraphe 227(6) de la Loi. Le résident des États-Unis qui demande un tel allégement à l'autorité compétente du Canada doit le faire dans le délai de six ans prévu dans la Convention. À l'intérieur du délai de deux ans, un contribuable doit soumettre un formulaire NR7-R, Demande de remboursement des retenues d'impôt des non-résidents selon la Partie XIII, au Bureau international des services fiscaux de l'ARC.

Reconnaissance différée des bénéfices, gains ou revenus en application du paragraphe 8 de l'article XIII – Gains

72. La disposition ou la disposition réputée des filiales, des biens ou des exploitations commerciales que des résidents des États-Unis possèdent au Canada dans le cadre de réorganisations de société ou d'autres réorganisations, de fusions ou d'opérations semblables peut donner lieu, en application de la Loi, à la réalisation d'un bénéfice, gain ou revenu au Canada. Dans bien des cas, la Convention n'empêche pas l'imposition au Canada des bénéfices, gains ou revenus en question au moment où l'opération est effectuée.

73. Aux États-Unis, l'Internal Revenue Code permet de différer la reconnaissance du bénéfice, gain ou revenu réalisé lors de la réorganisation d'une société ou autre réorganisation ou d'une autre opération. Il peut se produire un décalage dans l'application des crédits pour impôt étranger, qui peut entraîner une double imposition, si l'année d'imposition pour laquelle l'aliénation est reconnue aux fins d'imposition n'est pas la même aux États-Unis et au Canada.

74. Le paragraphe 8 de l'article XIII de la Convention permet le report de la reconnaissance du bénéfice, gain ou revenu résultant de l'aliénation d'un bien aux fins d'imposition au Canada lors d'une constitution en société ou autre constitution, d'une réorganisation, d'une fusion, d'une séparation ou d'une opération semblable. Si elle en est requise par la personne qui acquiert le bien, l'autorité compétente du Canada peut conclure avec l'acquéreur une entente visant à différer la reconnaissance du bénéfice, gain ou revenu conformément au paragraphe 8 de l'article XIII de la Convention et à l'article 115.1 de la Loi.

75. En règle générale, l'acquéreur peut demander la conclusion d'une entente à condition que le vendeur ne soit pas exonéré de l'impôt au Canada relativement à l'aliénation.

Admissibilité

76. L'autorité compétente du Canada étudie les demandes de report de la reconnaissance d'un bénéfice, gain ou revenu si les conditions suivantes sont remplies :

a) la réorganisation s'avère être motivée par des raisons commerciales;

b) un report est nécessaire pour éviter une double imposition éventuelle;

c) le report aurait été autorisé si l'acquéreur et le vendeur avaient été résidents du Canada, c.-à-d. qu'une disposition de report similaire applicable à ce type de réorganisation lorsqu'elle est réalisée par des résidents du Canada existe dans la loi canadienne;

d) il n'y a pas de disposition de report applicable dans la Loi qui aurait pu être utilisée;

e) la réalisation à des fins de report d'impôt de l'opération à l'égard de laquelle le report est demandé n'est pas expressément interdite pour les non-résidents en vertu de la Loi. Ces ententes sont censées s'appliquer aux non-résidents qui ne peuvent pas se prévaloir des règles de report de la législation canadienne. Cependant, lorsque des non-résidents peuvent recourir aux règles de report de la législation canadienne, mais que la Loi interdit expressément un report, aucune entente ne sera envisagée. Par exemple, l'alinéa 85(1.1)a) de la Loi empêche un non-résident d'avoir recours au paragraphe 85(1) pour transférer par roulement une immobilisation qui est un bien immeuble à une société canadienne imposable;

f) la réorganisation n'a pas donné lieu à une aliénation qui peut être considérée comme pouvant entraîner ou entraînant réellement la réalisation économique véritable du produit de disposition, c.-à-d. un transfert d'argent comptant ou de biens pouvant être facilement convertis en argent comptant;

g) la réorganisation n'a pas pour effet d'augmenter le risque auquel sont exposées les créances fiscales du Canada;

h) l'autorité compétente du Canada estime qu'aucun des éléments de la réorganisation ou de l'opération n'est une opération d'évitement au sens du paragraphe 245(3) de la Loi;

i) l'autorité compétente du Canada est en mesure d'administrer l'entente. Lorsqu'une entente particulière doit être assortie de nombreuses conditions et exigences de déclaration pour que l'aliénation ultérieure puisse être suivie de façon appropriée, l'autorité compétente du Canada peut considérer que l'entente à conclure est impossible à administrer et décider de ne pas la conclure.

La liste qui précède n'est pas exhaustive. D'autres conditions peuvent s'y ajouter en fonction des particularités de chaque opération.

77. Les termes « bénéfice », « gain » et « revenu » s'entendent respectivement du bénéfice, gain ou revenu réalisé, déduction faite des pertes subies à l'égard de tous les biens aliénés, qui est calculé conformément aux dispositions de la Loi. Le vendeur doit tirer un bénéfice, gain ou revenu net du bien aliéné pour que la demande de report de la reconnaissance d'un tel bénéfice, gain ou revenu puisse être examinée.

78. L'acquéreur peut faire une demande de report de la reconnaissance du bénéfice, gain ou revenu à l'autorité compétente du Canada relativement à une réorganisation projetée ou en cours de réalisation. En outre, le vendeur peut demander à l'autorité compétente du Canada de lui fournir un avis officieux sur la question de savoir si l'opération qu'il se propose d'effectuer serait considérée comme admissible aux fins d'un report. Toutefois, aucune entente ne peut être conclue au sujet d'une situation hypothétique.

79. La décision d'accepter ou de rejeter une demande de report de la reconnaissance du bénéfice, gain ou revenu présentée en vertu du paragraphe 8 de l'article XIII de la Convention est laissée à la discrétion de l'autorité compétente du Canada. Lorsqu'elle fait droit à une telle demande, l'autorité compétente du Canada ne diffère la reconnaissance du bénéfice, gain ou revenu que dans la mesure nécessaire pour éviter la double imposition. La Loi ou la Convention ne permet pas d'interjeter appel de la décision de l'autorité compétente du Canada de ne pas conclure une entente.

Renseignements qui doivent accompagner la demande de report

80. Une demande adressée à l'autorité compétente du Canada en vertu du paragraphe 8 de l'article XIII doit être faite par écrit et être accompagnée des faits et analyses qui suivent :

a) les raisons sociales de toutes les sociétés ou autres entités touchées par la réorganisation, y compris un numéro d'identification-impôt, et les renseignements de base les concernant, ainsi qu'une description des liens qui existent entre elles;

b) une description des opérations en cause et une explication de l'objectif et de la portée de réorganisation, y compris des opérations pour lesquelles le report de la reconnaissance du bénéfice, gain ou revenu en vertu du paragraphe 8 de l'article XIII de la Convention n'est pas nécessaire;

c) un organigramme complet pour la période qui précède et qui suit toutes les opérations;

d) le coût indiqué du bien aliéné;

e) la juste valeur marchande approximative du bien aliéné;

f) une annexe faisant état de tous les biens aliénés et des calculs estimatifs du bénéfice, gain ou revenu qui aurait, par ailleurs, été reconnu à l'égard de l'aliénation;

g) une analyse détaillée des dispositions des lois fiscales canadiennes applicables aux opérations;

h) une analyse détaillée des dispositions de l'Internal Revenue Code en vertu desquelles le bénéfice, gain ou revenu n'est pas reconnu aux fins d'imposition, ainsi que toutes les décisions ou avis émanant de l'Internal Revenue Service (IRS);

i) une copie de toutes les ententes antérieures que l'acquéreur a conclues avec l'autorité compétente à l'égard du bien en application du paragraphe 8 de l'article XIII;

j) en l'absence d'une confirmation de la part de l'IRS, un avis indiquant que le bénéfice, gain ou revenu dont le contribuable cherche à différer la reconnaissance n'est pas reconnu aux fins d'imposition en vertu de l'Internal Revenue Code des États-Unis;

k) si personne n'a été autorisé à agir en tant que représentant du contribuable, une déclaration signée selon laquelle le représentant est autorisé à agir au nom du contribuable pour la présentation de la demande.

La liste qui précède n'est pas exhaustive. L'autorité compétente du Canada peut demander des renseignements et des précisions supplémentaires si elle le juge nécessaire.

81. Les ententes conclues par l'autorité compétente du Canada sont assujetties à de nombreuses conditions. L'une d'elles veut que l'autorité compétente du Canada reçoive, de l'autorité compétente des É.-U., une confirmation selon laquelle la réorganisation respecte le critère de la non-reconnaissance selon la législation fiscale des É.-U. D'autres conditions prévoient que le bénéfice, gain ou revenu dont la reconnaissance est différée est immédiatement reconnu au Canada si des modifications ayant une incidence négative sur l'imposition ultérieure de l'aliénation au Canada sont apportées à la Convention ou à la législation fiscale des États-Unis, si l'acquéreur cesse d'être résident des États-Unis ou si le bien cesse d'être conforme à la définition de « bien immobilier situé au Canada » par suite d'une opération à laquelle l'article 245 de la Loi s'applique.

82. L'entente constitue en soi une renonciation au sens du sous-alinéa 152(4)a)(ii) de la Loi. Si, pour une raison ou une autre, il est établi que les dispositions de l'entente ayant trait au report sont nulles ou si les modalités de l'entente ne sont pas respectées, la renonciation comme telle demeure valide, et le bénéfice, gain ou revenu est assujetti à l'impôt dans l'année où le bien a été aliéné par le vendeur.

83. Si l'autorité compétente du Canada décide de différer la reconnaissance du bénéfice, gain ou revenu découlant de l'opération, une entente est rédigée et soumise à l'autorité compétente des É.-U. pour que celle-ci en examine les répercussions sous l'angle de l'impôt sur le revenu des É.-U. Une copie de l'entente dûment signée par le contribuable non résident est acheminée au bureau des services fiscaux chargé de l'administrer. Toutefois, le certificat de conformité (T2064, Certificat – La disposition éventuelle de biens par un non-résident du Canada, pour les dispositions projetées et T2068, Certificat – La disposition de biens par un non-resident du Canada, pour les dispositions réelles) n'est pas délivré avant que l'autorité compétente des États-Unis ne confirme que l'opération respecte le critère de non-reconnaissance.

84. L'entente prévoit généralement que le non-résident doit attester chaque année qu'aucun changement n'est survenu dans la structure de la société et que l'identité des propriétaires des biens visés par l'entente demeure la même.

85. L'entente vise uniquement à éliminer le décalage. Les modalités de l'entente conclue entre l'autorité compétente du Canada et le contribuable lient les parties et sont appliquées conformément à l'article 115.1 de la Loi.

Traitement applicable aux revenus d'une société S des États-Unis en application du paragraphe 5 de l'article XXIX – Dispositions diverses

86. Un résident du Canada qui est actionnaire d'une société S des États-Unis est assujetti à l'impôt des États-Unis sur sa part des revenus de la société S au moment où ceux-ci sont gagnés par la société S. Aux fins d'imposition au Canada, ces mêmes revenus sont imposables au Canada seulement au moment où ils sont distribués aux actionnaires par la société S. Cela peut donner lieu à un décalage entraînant une double imposition si aucun crédit pour impôt étranger n'est accordé.

87. L'actionnaire peut présenter une demande d'aide en vertu du paragraphe 5 de l'article XXIX de la Convention. Aux termes de cette disposition, l'autorité compétente du Canada peut, sous réserve de modalités qui lui sont satisfaisantes, accepter de considérer la part des revenus de la société S qui revient à l'actionnaire comme des revenus étrangers accumulés, tirés de biens (REATB) qui sont imposables dans les mains de l'actionnaire dans l'année où ils sont gagnés par la société S, ce qui a pour effet d'éliminer le décalage. L'actionnaire peut ensuite demander une déduction ou un crédit pour impôt étranger au Canada relativement à l'impôt payé aux États-Unis sur sa part des revenus de la société. Le prix de base rajusté des actions de la société S qui appartiennent à l'actionnaire augmentera d'une somme correspondant aux montants inclus dans le revenu de l'actionnaire à titre de REATB. Les dividendes payés à un actionnaire ne sont pas inclus dans le calcul du revenu de ce dernier au Canada, mais ils sont portés en réduction du prix de base rajusté de l'action.

88. L'entente vise uniquement à éliminer le décalage. Les modalités de l'entente conclue entre l'autorité compétente du Canada et le contribuable lient les parties et sont appliquées conformément à l'article 115.1 de la Loi.

Report des impôts canadiens perçus en cas de décès en application du paragraphe 5 de l'article XXIX B – Impôts perçus en cas de décès

89. En application de la Loi, le contribuable (y compris le contribuable non résident) est réputé avoir disposé immédiatement avant son décès de toutes les immobilisations qui lui appartenaient à ce moment-là et avoir tiré de la disposition des biens un produit égal à leur juste valeur marchande au même moment. Toutefois, le paragraphe 70(6) de la Loi permet de différer la disposition réputée d'une immobilisation appartenant au contribuable dans les cas où le bien a été transféré à son époux ou conjoint de fait, qui résidait au Canada, ou encore à une fiducie résidant au Canada et créée par le testament du contribuable, par laquelle l'époux ou le conjoint de fait a un droit irrévocable à tous les revenus de la fiducie et en vertu de laquelle nulle autre personne ne peut, avant le décès de l'époux ou du conjoint de fait, recevoir ou obtenir l'usage du revenu ou du capital de la fiducie.

90. Selon le paragraphe 5 de l'article XXIX B de la Convention, un contribuable, qui était résident des États-Unis immédiatement avant son décès, et son conjoint sont considérés comme ayant été résidents du Canada immédiatement avant le décès du contribuable. En tant que résidents réputés du Canada, le contribuable et son époux ou conjoint de fait peuvent se prévaloir du transfert par roulement prévu au paragraphe 70(6) de la Loi.

91. Le paragraphe 5 de l'article XXIX B permet également aux fiduciaires d'une fiducie des États-Unis que l'on peut assimiler à une fiducie visée au paragraphe 70(6) de la Loi de demander à l'autorité compétente du Canada de considérer la fiducie en question comme un résident du Canada pour l'application de la Loi. Sous réserve des modalités de l'entente conclue par l'autorité compétente et le fiduciaire, une fiducie considérée comme un résident du Canada peut se prévaloir du transfert par roulement prévu au paragraphe 70(6). Les modalités de l'entente conclue par l'autorité permanente et le fiduciaire lient les deux parties et doivent être mises en application conformément à l'article 115.1 de la Loi.

92. Le report de l'impôt canadien est le seul avantage qu'une entente confère au contribuable.

Transmission de demandes par courriel et par télécopieur

93. La Division des services de l'autorité compétente accepte les demandes adressées à l'autorité compétente et les renseignements connexes par courriel ou par télécopieur, pourvu que le contribuable soit disposé à assumer le risque de perte de confidentialité que comportent ces modes de transmission non sécurisés. Lorsqu'une demande est faite par courriel ou par télécopieur, les documents originaux et les autres renseignements décrits au numéro 19 doivent par la suite être envoyés par courrier ordinaire ou par messager. Le contribuable ou son représentant doit fournir une adresse postale où la réponse peut lui être envoyée, de même qu'un numéro de téléphone qui permettra de le joindre pendant les heures normales de travail. L'adresse électronique et le numéro de télécopieur de la Division des services de l'autorité compétente sont les suivants :

Courriel : MAP-APA.PAA-APP@ccra adrc.gc.ca
Télécopieur : (613) 990-7370

94. En général, la Division des services de l'autorité compétente n'utilise pas le courriel pour répondre aux demandes adressées à l'autorité compétente. Toutefois, si on nous en fait la demande, nous transmettrons dans la plupart des cas de la correspondance par courriel ou par télécopieur à la condition que nous en ayons obtenu l'autorisation et que le contribuable ou son représentant ait accepté le risque que comportent ces transmissions. L'autorisation doit être signée par le contribuable ou le représentant autorisé du contribuable. Même si une diligence raisonnable est exercée durant la transmission d'une pièce de correspondance, il risque d'y avoir perte de confidentialité. L'autorisation de transmettre par courriel ou par télécopieur la réponse à une demande adressée à l'autorité compétente doit être soumise en même temps que les autres documents décrits au numéro 19. L'annexe A présente une autorisation type de transmission par courriel et par télécopieur.

Autres documents de référence

95. La présente circulaire d'information traite des sujets abordés dans les publications énumérées ci-dessous. Les renseignements qu'elle contient s'ajoutent aux critères, procédures et exigences énoncés dans les dernières versions de ces documents, mais ne les remplacent pas :

Pour en savoir plus

96. Si vous avez des commentaires ou des questions concernant la présente circulaire ou les services de la Division des services de l'autorité compétente, vous pouvez communiquer avec nous par téléphone au numéro (613) 941-2768, par courrier électronique à l'adresse MAP-APA.PAA-APP@ccra adrc.gc.ca, par télécopieur au numéro (613) 990-7370, ou nous envoyer une lettre à l'adresse mentionnée au numéro 5.

ANNEXE – AUTORISATION TYPE DE TRANSMISSION PAR COURRIEL OU PAR TÉLÉCOPIEUR

L'autorisation qui suit doit accompagner les demandes des contribuables qui désirent recevoir la correspondance de l'Agence du revenu du Canada (ARC) par courriel ou par télécopieur :

Objet : Demande adressée à l'autorité compétente

Nom : (Nom du contribuable)

Par la présente, j'autorise l'ARC à transmettre par courriel ou par télécopieur toute la correspondance concernant la demande adressée à l'autorité compétente pour le compte du contribuable cité en rubrique. La correspondance doit être transmise par courriel, à l'adresse électronique (insérer l'adresse électronique), et (ou) par télécopieur, au numéro (insérer le numéro).

Je suis conscient que l'ARC ne garantit aucunement la protection, la confidentialité ou la sécurité des transmissions faites par courriel ou par télécopieur. J'accepte les risques que comporte la transmission de renseignements par courriel et (ou) par télécopieur. J'accepte de ne pas tenir l'ARC ou ses employés responsables des pertes ou des dommages causés par ailleurs par la transmission par courriel ou par télécopieur de la correspondance portant sur la demande que j'ai adressée à l'autorité compétente.

Veuillez cocher l'une des cases suivantes :

checkbox

Cette autorisation s'applique à la transmission par courriel
seulement.

checkbox

Cette autorisation s'applique à la transmission par télécopieur
seulement.

checkbox

Cette autorisation s'applique à la transmission par courriel et par télécopieur.

 

____________________________________________
Nom du demandeur

 

____________________________________________
Signature du demandeur

 

____________________________________________
Date


Note

1 Pour ce qui est des rajustements proposés en application de l'article IX pour les années d'imposition commençant avant le 1er janvier 1996, les règles relatives aux avis contenues dans le deuxième protocole de la Convention fiscale de 1980 entre le Canada et les É.-U. s'appliquent. Les contribuables doivent examiner attentivement les dispositions touchant les avis qu'on retrouve dans le protocole en question, étant donné qu'elles diffèrent sensiblement des règles actuelles.

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