ARCHIVÉE - Dettes des actionnaires et de certaines personnes rattachées à un actionnaire

Que représente l'avis sur le « contenu archivé » pour les bulletins d'interprétation?

N^o : IT-119R4

DATE : le 7 août 1998

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
Dettes des actionnaires et de certaines personnes rattachées à un actionnaire

RENVOI : Le paragraphe 15(2) (aussi les paragraphes 15(1), 15(1.2), 15(2.1) à (2.7), 15(7), 15(9), 212(2), 214(3) et 227(6.1), les définitions de « société étrangère affiliée » et d'« employé déterminé » du paragraphe 248(1), et l'alinéa 20(1)j))

Avis -- Les bulletins n'ont pas force de loi.

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Contenu

• Application
• Résumé
• Discussion et interprétation
  • Généralités (1-6)
  • Exceptions : Prêts consentis à des fins déterminées
    • Généralités (7-14)
    • Dettes commerciales (15)
    • Dette renouvelable (16)
    • Habitation (17-19)
    • Acquisition d'actions (20)
    • Acquisition d'un véhicule à moteur (21)
  • Employé et employé déterminé (22-23)
  • Exception : Remboursement dans un délai d'un an (24-27)
  • Appartenance d'un remboursement à une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements (28-29)
  • Déduction du remboursement s'il ne fait pas partie d'une série (30-33)
  • Application du paragraphe 15(2) et de l'alinéa 20(1)j) dans le cas d'une série (34-36)
  • Non-résidents (37-41)
• Explication des modifications

Application

Ce bulletin annule et remplace le bulletin d'interprétation IT-119R3 du 12 octobre 1984 et le communiqué spécial du 31 mars 1987 qui s'y rapporte.

Résumé

En général, les actionnaires sont habituellement imposables sur les montants tirés d'une société. Le paragraphe 15(2) inclut dans le revenu d'un actionnaire les sommes reçues d'une société à titre de prêts ou d'autres dettes, sous réserve de certaines exceptions prévues par la loi.

Ce bulletin traite des répercussions fiscales à l'égard d'une personne ou d'une société de personnes qui est un actionnaire d'une société, qui est rattachée à un actionnaire de la société ou qui détient des actions de la société par l'entremise d'une société de personnes ou d'une fiducie. Il traite aussi des prêts consentis ou des dettes contractées par cette société, une société liée ou une société de personnes dont cette société ou une société liée est membre. Le bulletin aborde les facteurs qui déterminent si le prêt consenti ou la dette contractée doit être inclus ou non dans le revenu du débiteur et le choix du moment d'une telle inclusion. On y traite également de la déductibilité des remboursements et de l'effet d'une série de prêts et de remboursements.

Discussion et interprétation

Que représente l'avis sur le « contenu archivé » pour les bulletins d'interprétation?

Généralités

1. La personne ou la société de personnes (dont il est question au numéro 2 ci-dessous) qui, au cours d'une année d'imposition, a obtenu un prêt ou a contracté une dette auprès de l'une des entités suivantes :

a) une société donnée;

b) une autre société liée à la société donnée;

c) une société de personnes dont la société donnée ou une société liée à celle-ci est membre;

doit inclure le montant du prêt ou de la dette (ci-après appelé le « prêt ») dans le revenu de l'année conformément au paragraphe 15(2), à moins que le prêt ne soit visé par les exceptions mentionnées dans ce bulletin. L'entité dont il est question aux points a), b) ou c) ci-dessus désigne, selon les circonstances, le « prêteur » ou le « créancier » dans la suite du texte. Les prêts qui ne sont pas assujettis au paragraphe 15(2) peuvent donner lieu à un avantage inclus dans le revenu selon le paragraphe 15(1), conformément au paragraphe 15(9), si aucun intérêt ou faible taux d'intérêt n'est imputé. Pour obtenir plus de renseignements à cet égard, veuillez consulter la dernière version du bulletin d'interprétation IT-421, Avantages consentis aux particuliers, aux corporations et aux actionnaires sous forme de prêts ou de dettes.

2. La « personne ou la société de personnes » dont il est question au numéro 1 ci-dessus est une personne (autre qu'une société résidant au Canada) ou une société de personnes (autre qu'une société de personnes dont chaque membre est une société résidant au Canada) qui est, selon le cas :

a) un actionnaire de la société donnée mentionnée au point 1a) ci-dessus;

b) rattachée à un actionnaire de la société donnée (voir le numéro 5 ci-dessous);

c) un membre d'une société de personnes, ou un bénéficiaire d'une fiducie, qui est un actionnaire de la société donnée.

L'entité dont il est question aux points a), b) ou c) ci-dessus désigne dans la suite du texte l'« emprunteur » ou le « débiteur », selon les circonstances.

3. L'article 251 prévoit les règles visant à déterminer si les sociétés sont liées (voir les points 1b) et 1c) ci-dessus). Ces règles sont expliquées dans la dernière version du bulletin IT-419, Définition de l'expression « sans lien de dépendance ».

4. L'expression « année d'imposition », utilisée au paragraphe 15(2), désigne l'année d'imposition de l'emprunteur. La date à laquelle le prêt a été consenti détermine l'année d'imposition au cours de laquelle le prêt consenti est inclus dans le revenu de l'emprunteur en vertu de ce paragraphe. Par exemple, si le paragraphe 15(2) s'applique à un prêt qu'une société consent à un particulier le 30 novembre 1995 et que le prêt est fait dans l'année d'imposition de la société se terminant le 30 juin 1996, le prêt sera inclus dans le revenu du particulier pour 1995. Si l'emprunteur est une société de personnes, l'expression « année d'imposition », au paragraphe 15(2), correspond à l'exercice de la société de personnes. De même, si le prêteur est une société de personnes, l'expression « année d'imposition » mentionnée au paragraphe 15(2.6) correspond à l'exercice de cette société de personnes.

5. Le paragraphe 15(2.1) prévoit, à deux exceptions près, que toutes les personnes qui ont un lien de dépendance avec un actionnaire d'une société donnée sont « rattachées » à cet actionnaire pour l'application du paragraphe 15(2). Les deux exceptions sont une société étrangère affiliée à la société donnée ou une société étrangère affiliée à une personne résidant au Canada avec laquelle la société donnée a un lien de dépendance. La définition que le paragraphe 95(1) donne d'une société étrangère affiliée s'applique pour l'application du paragraphe 15(2.1). Pour savoir comment déterminer si les personnes ont ou non un lien de dépendance, veuillez vous reporter à la dernière version du bulletin IT-419, Définition de l'expression « sans lien de dépendance ».

6. Lorsque le règlement ou l'extinction d'un prêt ou d'une autre dette d'un actionnaire envers une société se fait par un paiement inférieur au montant de la dette en souffrance, ou sans paiement, le paragraphe 15(1.2) détermine la valeur de l'avantage qui doit être inclus dans le revenu de l'actionnaire en vertu du paragraphe 15(1). Selon le paragraphe 15(1.2), la valeur de l'avantage est réputée être le « montant remis » (comme ce terme est défini au paragraphe 15(1.21)) au moment du règlement ou de l'extinction du prêt. Pour plus de précisions sur le paragraphe 15(1.2), veuillez consulter la dernière version du bulletin IT-432, Avantages accordés à des actionnaires.

Exceptions : Prêts consentis à des fins déterminées

Généralités

7. Si l'emprunteur peut démontrer que le prêt est assujetti à l'un des paragraphes 15(2.2) à (2.6), il n'a pas à inclure le prêt dans son revenu selon le paragraphe 15(2). Les paragraphes 15(2.3) à (2.5) donnent des exceptions à l'inclusion des prêts dans le revenu lorsque ceux-ci ont été accordés pour des fins spécifiques, tandis que les paragraphes 15(2.2) et (2.6) indiquent simplement que le paragraphe 15(2) ne s'applique pas à des prêts lorsque certaines circonstances existent. Le numéro 37 ci-dessous traite du paragraphe 15(2.2), tandis que les numéros 8 à 23 traitent des paragraphes 15(2.3) à (2.5) et que les numéros 24 à 29 traitent du paragraphe 15(2.6).

Bien qu'une entente écrite soit préférablement la meilleure façon de prouver l'existence d'un prêt, elle n'est pas nécessaire; toutefois, s'il n'y a pas d'entente écrite, il faut qu'une preuve établisse de manière convaincante l'existence du prêt. Une telle preuve peut comprendre une résolution de l'entreprise établissant le prêt et les modalités de son remboursement, et cette résolution devrait être reflétée dans les états financiers de la société.

8. L'exception prévue au paragraphe 15(2.3) s'applique lorsque le prêt est consenti à des emprunteurs (qu'il s'agisse ou non d'employés) dans le cours normal des activités de l'entreprise de prêt d'argent du prêteur (voir les numéros 15 et 16 ci-dessous) et que des arrangements sont conclus de bonne foi, au moment où le prêt est consenti, pour qu'il soit remboursé dans un délai raisonnable (voir le numéro 12 ci-dessous).

9. L'exception mentionnée au paragraphe 15(2.4) s'applique lorsque le prêt est consenti à l'égard des personnes suivantes, selon le cas :

a) un particulier qui est un employé du prêteur, autre qu'un employé déterminé (voir les numéros 22 et 23 ci-dessous), conformément à l'alinéa 15(2.4)a);

b) un particulier qui est un employé du prêteur ou le conjoint d'un tel employé en vue d'acquérir une habitation (voir les numéros 17 à 19 ci-dessous), conformément à l'alinéa 15(2.4)b);

c) un employé en vue d'acheter des actions auparavant non émises et entièrement libérées d'une société (voir le numéro 20 ci-dessous), conformément à l'alinéa 15(2.4)c);

d) un employé en vue d'acquérir un véhicule à moteur qui doit être utilisé dans l'accomplissement des fonctions liées à son emploi (voir le numéro 21 ci-dessous), conformément à l'alinéa 15(2.4)d);

si

e) pour ce qui est des prêts consentis après le 25 avril 1995, il est raisonnable de conclure que l'employé, ou son conjoint, a obtenu le prêt en raison de l'emploi de l'employé et non en raison du nombre d'actions qu'il détient;

f) au moment où le prêt est consenti, des arrangements ont été conclus de bonne foi pour qu'il soit remboursé dans un délai raisonnable (voir le numéro 12 ci-dessous).

Pour l'application de l'alinéa 15(2.4)e), comme il est mentionné au point e) ci-dessus, un prêt est considéré comme ayant été consenti après le 25 avril 1995 si les fonds sont avancés à l'emprunteur après cette date.

10. L'exception prévue au paragraphe 15(2.5) s'applique lorsque le prêt est consenti relativement à une fiducie, dans le cas où toutes les conditions suivantes sont réunies :

a) le prêteur est une société privée;

b) la société est l'auteur et l'unique bénéficiaire de la fiducie;

c) l'unique raison d'être de la fiducie est de faciliter l'achat et la vente des actions de la société ou d'une société liée, à leur juste valeur marchande, aux employés de la société ou de la société liée (sauf, pour ce qui est des prêts consentis après le 19 juin 1996, à ceux qui sont des employés déterminés de la société ou d'une société liée);

d) au moment où le prêt est consenti, des arrangements ont été conclus de bonne foi pour qu'il soit remboursé dans un délai raisonnable (voir le numéro 12 ci-dessous).

11. Lorsqu'une société a consenti un prêt à un particulier et que l'on veut établir si ce dernier a reçu le prêt à titre d'employé ou d'actionnaire, il faut examiner les faits dans chaque cas. Lorsqu'une société publique consent un prêt à un actionnaire selon les mêmes modalités qu'à d'autres employés qui ne sont pas actionnaires, le prêt est habituellement considéré comme ayant été reçu en raison de la charge ou de l'emploi du particulier plutôt qu'en raison du nombre d'actions que le particulier détient. Toutefois, lorsque seuls les actionnaires peuvent emprunter des fonds ou que les modalités liées aux prêts consentis aux employés-actionnaires sont plus favorables que celles liées aux prêts consentis à d'autres employés, le prêt est considéré comme ayant été consenti à l'employé-actionnaire en sa qualité d'actionnaire, sauf si les faits indiquent clairement le contraire.

12. Pour déterminer si des arrangements de remboursement ont été conclus de bonne foi, on tient compte de la mesure dans laquelle l'emprunteur les a respectés. Si celui-ci n'a pas respecté ses engagements, on examine si des circonstances exceptionnelles ont pu l'en empêcher. Pour déterminer si le délai fixé pour le remboursement est raisonnable, il faut étudier les faits. Dans une situation donnée, l'un des facteurs examiné pour établir si le délai est raisonnable est la pratique commerciale qui a ordinairement cours dans une situation semblable. Par exemple, pour un prêt résidentiel, selon la pratique commerciale habituelle, l'emprunteur, entre autres choses, doit donner au prêteur une garantie (il ne s'agit pas nécessairement d'une hypothèque) et rembourser tout solde sur le prêt si le bien est vendu et que la dette n'est pas entièrement acquittée.

13. Comme il a été mentionné au numéro 8 ci-dessus, l'exception prévue au paragraphe 15(2.3) s'applique aux prêts consentis aux emprunteurs, qu'il s'agisse ou non d'employés, alors que les exceptions prévues au paragraphe 15(2.4) s'appliquent lorsque les emprunteurs sont également des employés du prêteur ou, dans le cas de l'alinéa 15(2.4)b) concernant l'acquisition d'une habitation, le conjoint de tels employés. L'exception prévue à l'alinéa 15(2.4)c) concernant l'acquisition d'actions s'applique également aux prêts consentis aux employés d'une société liée au prêteur.

14. Les exceptions prévues aux alinéas 15(2.4)b) à d) s'appliquent seulement si un prêt déterminé a été consenti pour une fin admissible mentionnée à l'un de ces alinéas et a été utilisé à cette fin. Si l'emprunteur a aussi fait des emprunts qui ne sont pas visés par une de ces exceptions, il doit être en mesure de prouver que la fraction de son solde d'emprunts qui représente l'emprunt, qui a été utilisé aux fins visées par des exceptions, remplit toutes les conditions pour être visée par cette exception. Il faut ordinairement qu'un prêt qui peut être visé par une des exceptions mentionnées aux alinéas 15(2.4)b) à d) soit tenu dans un compte distinct.

Dettes commerciales

15. Selon l'exception prévue au paragraphe 15(2.3), les dettes commerciales comptabilisées séparément qui ont été contractées dans le cours normal des affaires et qui découlent de la vente de biens d'un créditeur à un débiteur, aux mêmes modalités de paiement que les ventes de ce créditeur à d'autres clients, ne sont pas assujetties au paragraphe 15(2), pourvu que le créditeur respecte les modalités de paiement. Bien que les dettes commerciales puissent ne pas être payées selon les modalités normales de paiement exigées par le créditeur, on considère que des arrangements de bonne foi ont été conclus au moment où les dettes ont été contractées si celles-ci sont réglées dans les 12 mois.

Dette renouvelable

16. Le particulier peut avoir une dette renouvelable, par exemple une marge de crédit ou une carte de crédit, auprès d'une institution financière et peut détenir des actions de l'institution ou être rattaché à quelqu'un qui en détient. On considère que le paragraphe 15(2.3) s'applique si les modalités liées à la dette renouvelable à l'égard du particulier sont les mêmes que pour quelqu'un du public qui ne détient pas d'actions dans l'institution ou n'est pas rattaché à quelqu'un qui en détient.

Habitation

17. Sous réserve des exigences prévues aux alinéas 15(2.4)e) et f), comme il est mentionné aux points 9e) et f) ci-dessus, l'alinéa 15(2.4)b) prévoit une exception si le prêt est consenti à un employé ou au conjoint de celui-ci pour lui « permettre » d'acquérir une habitation pour son propre usage. Le paragraphe 252(4) élargit le sens de « conjoint » en y incluant certains couples qui sont des « conjoints de fait ». Le terme « habitation » comprend une maison, un appartement situé dans un duplex ou un immeuble d'appartements, un condominium, un chalet, une maison mobile, une roulotte ou une péniche, de même qu'une action du capital-actions d'une coopérative d'habitation acquise dans l'unique but d'avoir le droit d'habiter une telle habitation dont la coopérative est propriétaire. Il n'est pas nécessaire que l'habitation soit située au Canada ni qu'elle constitue la résidence principale, au sens de l'article 54, de l'employé ou de son conjoint. L'employé ou son conjoint qui a obtenu le prêt doit effectivement demeurer dans l'habitation, à moins de circonstances exceptionnelles, notamment un décès, une maladie, un incendie ou une mutation de l'employé ou de son conjoint à une autre localité. L'exception prévue à l'alinéa 15(2.4)b) ne s'applique pas à un prêt consenti, dont il y est question, qui excède le coût d'acquisition de l'habitation pour l'employé ou pour son conjoint. Par exemple, lorsque l'employé ou son conjoint acquiert une habitation qui comprend deux logements autonomes ou plus et que l'employé en habite un, l'exception à l'alinéa 15(2.4)b) ne s'applique que si le montant du prêt n'est pas supérieur au coût du logement qu'habite l'employé, calculé proportionnellement à l'ensemble de l'habitation. De même, si l'employé ou son conjoint acquiert le lopin de terre où se trouve la maison qu'il habite, l'exception à l'alinéa 15(2.4)b) ne s'applique que si le prêt n'excède pas le montant du coût de la maison elle-même et du coût (calculé de manière proportionnelle) de la superficie de terrain qui est raisonnablement requise pour la maison.

18. Pour déterminer si le prêt a été consenti pour « permettre » à l'employé ou à son conjoint d'acquérir une habitation, il faut examiner les faits. Un prêt consenti pour le refinancement d'une dette qui a été contractée plus tôt pour acquérir une habitation n'est pas considéré comme ayant été consenti pour permettre à l'employé ou à son conjoint d'acquérir une habitation. Une exception s'applique toutefois lorsque des engagements sont pris au moment de l'acquisition entre l'employé, ou son conjoint, et le prêteur, selon lesquels ce dernier fournirait un financement permanent. Pour déterminer si de tels engagements ont été pris, il faut considérer toutes les preuves et les faits pertinents, y compris les documents officiels des engagements, la nature du financement initial qui devrait comporter les caractéristiques d'un financement provisoire habituel et les raisons pour lesquelles le prêteur n'a pas pu fournir le financement initial. À titre d'exemple, l'exception s'appliquerait si M. E avait écrit à son employeur pour lui demander de lui consentir un financement provisoire et à long terme pour une maison qu'il se faisait construire dans le but d'y habiter, et que l'employeur lui avait répondu par écrit qu'il lui accorderait un financement à long terme une fois qu'il aurait pris possession de sa maison et non un financement provisoire, parce que le conseil d'administration exige que tous les prêts résidentiels soient garantis par des hypothèques enregistrées.

19. Les prêts consentis à l'égard de réparations, de modifications, de rénovations, ou d'ajouts apportés à une habitation ne sont pas considérés comme admissibles à l'exception prévue à l'alinéa 15(2.4)b).

Acquisition d'actions

20. Sous réserve des exigences prévues aux alinéas 15(2.4)e) et f), comme il est mentionné aux points 9e) et f) ci-dessus, l'alinéa 15(2.4)c) prévoit une exception lorsque le prêteur est une société qui a consenti un prêt à l'égard d'un de ses employés, ou de celui d'une société liée, pour lui permettre d'acquérir de la société des actions entièrement libérées de cette société ou d'acquérir d'une société liée des actions entièrement libérées de la société liée. Les actions ainsi acquises doivent être des actions non émises auparavant que l'employé doit détenir pour son propre bénéfice. Bien qu'aucune période ne soit précisée au cours de laquelle l'employé doit détenir les actions afin que le prêt soit exonéré en vertu de l'alinéa 15(2.4)c), mentionnons que si l'employé dispose par la suite de ses actions (y compris une disposition à une société dans laquelle il détient des actions) avant d'avoir remboursé le prêt, cela signifie en général que l'employé ne détenait pas les actions pour son propre bénéfice.

Acquisition d'un véhicule à moteur

21. Sous réserve des exigences prévues aux alinéas 15(2.4)e) et f), comme il est mentionné aux points 9e) et f) ci-dessus, l'alinéa 15(2.4)d) prévoit une exception si le prêt a été consenti pour permettre à l'employé d'acquérir un véhicule à moteur pour son usage dans l'exercice des fonctions de sa charge ou de son emploi.

Employé et employé déterminé

22. Au sens du paragraphe 248(1), un « employé » comprend un cadre ou un fonctionnaire. Par conséquent, un directeur de société est un employé. Au paragraphe 248(1), on entend par « employé déterminé » d'une personne, l'employé d'une personne qui est un actionnaire déterminé de celle-ci ou qui a un lien de dépendance avec celle-ci. On entend par « actionnaire déterminé » d'une société un contribuable qui, directement ou indirectement, possède au moins 10 % des actions émises d'une catégorie donnée du capital-actions de la société, ou de toute autre société qui est liée à celle-ci.

23. Le paragraphe 15(2.7) prévoit que, pour l'application de l'article 15, le particulier qui est un employé d'une société de personnes est réputé être un employé déterminé de celle-ci s'il est un actionnaire déterminé d'une ou de plusieurs sociétés qui, au total, ont droit, directement ou indirectement, à au moins 10 % du revenu ou des pertes de la société de personnes.

Exception : Remboursement dans un délai d'un an

24. Le paragraphe 15(2.6) prévoit que le prêt n'est pas inclus dans le revenu de l'emprunteur en vertu du paragraphe 15(2) s'il est remboursé dans l'année suivant la fin de l'année d'imposition du prêteur au cours de laquelle il a été consenti et que le remboursement n'a pas été fait dans le cadre d'une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements (voir les numéros 28 et 29 ci-dessous).

25. Le fait qu'un emprunteur donne un billet à ordre ou qu'une personne prenne son prêt en charge n'équivaut pas au remboursement du prêt en question.

26. Il n'est pas nécessaire que le remboursement d'un prêt se fasse en argent. L'emprunteur peut faire, en totalité ou en partie, des remboursements en transférant de bonne foi des biens immobiliers ou des biens meubles au prêteur. Le transfert d'un bien constitue un remboursement seulement jusqu'à concurrence de la juste valeur marchande du bien au moment du transfert.

27. Les remboursements sont considérés comme s'appliquant d'abord au prêt le plus ancien ou à la dette la plus ancienne en souffrance (« méthode du premier rentré, premier sorti »), à moins que les faits n'indiquent clairement le contraire.

Appartenance d'un remboursement à une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements

28. Pour déterminer si le remboursement d'un prêt fait partie d'une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements, il faut examiner les faits. Dans la plupart des cas, s'il s'agit seulement de quelques prêts, ou autres opérations, et de quelques remboursements effectués dans une année d'imposition d'un prêteur, il ne s'agit pas d'une série. Cependant, s'il n'y a qu'un prêt, ou autre opération, et un remboursement dans chacune des années d'imposition du prêteur, il peut s'agir d'une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements. C'est le cas, par exemple, si le remboursement est temporaire, comme un prêt qui est remboursé juste avant la fin de l'année et que le même montant, ou à peu près, est emprunté juste après la fin de l'année. Un tel remboursement temporaire n'est pas considéré comme diminuant le solde des prêts en application du paragraphe 15(2) et de l'alinéa 20(1)j) à une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements (voir les numéros 34 à 36 ci-dessous).

29. Les personnes touchées par le paragraphe 15(2) peuvent avoir des comptes d'emprunts, des comptes de retraits ou d'autres comptes semblables qui comprennent plusieurs inscriptions débitrices à l'égard de prêts, de paiements effectués à des tiers pour le compte de l'actionnaire, d'avances sur des salaires à venir, de loyers ou de dividendes anticipés ou d'autres inscriptions débitrices, ainsi qu'un ou plusieurs remboursements. Si l'actionnaire a un compte qui réunit un certain nombre de ces caractéristiques (compte courant d'emprunts), tous les facteurs pertinents sont examinés pour déterminer s'il y a une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements. Les remboursements de bonne foi de prêts consentis à un actionnaire qui proviennent, par exemple, du paiement de dividendes, de salaires ou de primes, ne font pas partie d'une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements.

Déduction du remboursement s'il ne fait pas partie d'une série

30. L'alinéa 20(1)j) prévoit que l'emprunteur peut déduire le montant du remboursement de son revenu pour l'année où le remboursement a été effectué lorsqu'il a remboursé la totalité ou une partie d'un prêt, dont le montant était inclus dans le revenu d'une année précédente en vertu du paragraphe 15(2). Toutefois, l'emprunteur ne peut faire aucune déduction dans les cas suivants :

a) il était une société, dans la mesure où le montant du prêt était déductible de son revenu imposable pour l'année où le prêt a été consenti;

b) il a fait le remboursement dans le cadre d'une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements.

31. Les observations aux numéros 24 à 29 ci-dessus, visant à déterminer s'il s'agit d'un remboursement et si le remboursement fait partie d'une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements, s'appliquent pour calculer la déduction du remboursement selon l'alinéa 20(1)j).

32. Étant donné que l'alinéa 20(1)j) fait mention d'un « contribuable » et que la Loi définit ce terme comme désignant une personne, et le terme « personne » comme comprenant un représentant légal après le décès, la succession du contribuable décédé peut demander la déduction en vertu de cet alinéa pour l'année où le remboursement a été fait. Pour en faire la demande, il faut que la personne décédée ait inclus le montant du prêt dans son revenu d'une année précédente.

33. L'alinéa 20(1)j) s'applique à une société de personnes si le prêt assujetti au paragraphe 15(2) est inclus dans le calcul du revenu de la société de personnes pour une année précédente et que la société de personnes rembourse le prêt par la suite.

Application du paragraphe 15(2) et de l'alinéa 20(1)j) dans le cas d'une série

34. S'il s'agit d'une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements (voir les numéros 28 et 29 ci-dessus), l'exception prévue au paragraphe 15(2.6) ne s'applique pas, sauf si l'emprunteur a fait ses remboursements de bonne foi. Les prêts qui ne remplissent pas ces conditions sont compris dans le revenu, conformément au début du paragraphe 15(2), sans permettre le délai d'un an pour le remboursement possible, sauf s'ils sont admissibles à l'une des autres dispositions d'exemption des paragraphes 15(2.3) à (2.5).

35. Pour calculer le montant à inclure en vertu du paragraphe 15(2) ou à déduire en vertu de l'alinéa 20(1)j) dans le revenu d'une année d'imposition donnée de l'emprunteur, le compte doit être analysé. Un remboursement temporaire (voir le numéro 28 ci-dessus) n'est pas considéré comme un remboursement et ne sera pas reconnu comme constituant une diminution du solde. L'exemple au numéro 36 ci-dessous illustre ce qui précède.

Exemple

36. M. Lachance est un actionnaire minoritaire de Alphaco Ltée. L'exercice de Alphaco Ltée se termine le 31 décembre. M. Lachance reçoit un salaire net de 2 500 $ par mois. Les activités suivantes sont reflétées dans le compte d'emprunts de l'actionnaire.

À la fin de 1992, l'entreprise devait à M. Lachance 2 000 $.

En 1993, M. Lachance a imputé 20 000 $ en frais divers à son compte d'emprunts et 5 000 $ à titre de droits d'adhésion à un club. Le 15 octobre 1993, M. Lachance a transféré sa propriété de 500 actions de Mégabanque Ltée, une compagnie dont les actions sont échangées en bourse de valeurs prescrites, à Alphaco Ltée. Les actions ont clôturé à 28 $ ce jour-là. Selon le procès-verbal de la réunion annuelle de Alphaco Ltée, celle-ci a approuvé l'achat des actions de Mégabanque Ltée, et, selon les états financiers, les actions ont été acquises à titre de biens au coût de 14 000 $. M. Lachance a informé l'agent des transferts pour les actions de Mégabanque Ltée qu'il avait transféré la possession des actions à Alphaco Ltée.

En 1994, M. Lachance a imputé 23 000 $ en frais divers à son compte d'emprunts. Alphaco Ltée a déclaré une prime de 10 000 $ versée à M. Lachance durant l'année.

En 1995, M. Lachance a imputé 27 000 $ en frais divers à son compte d'emprunts et 32 000 $ pour une automobile qu'il a achetée lorsque sa voiture précédente a été détruite dans un incendie. Parmi les modalités liées au prêt, mentionnons que M. Lachance devait déduire du prêt de sa nouvelle automobile le produit du règlement de son assurance à l'égard de son automobile précédente. De plus, le paiement mensuel de 500 $ à titre de location que la compagnie verse à M. Lachance devait être déduit du prêt, le premier paiement ayant été fait le 1^er novembre 1995. Le prêt n'est pas exonéré en vertu de l'alinéa 15(2.4)d), comme il est mentionné au numéro 21 ci-dessus. M. Lachance a endossé pour Alphaco Ltée le chèque de 12 000 $ qu'il a reçu de sa compagnie d'assurance pour la perte de son automobile précédente. Alphaco Ltée a versé une prime de 10 000 $ à M. Lachance durant l'année.

En 1996, M. Lachance a imputé 18 000 $ en frais divers à son compte d'emprunts et 15 000 $ pour une croisière durant l'hiver. Le 27 décembre 1996, M. Lachance a fait un paiement comptant de 30 000 $ pour réduire le montant de son compte d'emprunts à titre d'actionnaire. Alphaco Ltée a déclaré et a versé un dividende de 10 000 $ et une prime de 10 000 $ à M. Lachance durant l'année.

En 1997, M. Lachance a imputé 22 000 $ en frais divers à son compte d'emprunts et, le 6 janvier 1997, il a retiré 30 000 $ pour rembourser un prêt personnel. Alphaco Ltée a déclaré et a versé un dividende de 15 000 $ et une prime de 10 000 $ à M. Lachance durant l'année.

Compte d'emprunts à titre d'actionnaire de M. Lachance

Compte du prêt automobile de M. Lachance

Analyse du compte d'emprunts à titre d'actionnaire de M. Lachance

Analyse du compte du prêt automobile de M. Lachance

Résumé des applications du paragraphe 15(2) et de l'alinéa 20(1)j)

Non-résidents

37. Selon le paragraphe 15(7), le paragraphe 15(2) s'applique dans le calcul du revenu, en vertu de la partie I, d'une personne ou d'une société de personnes, comme il est mentionné au numéro 2 ci-dessus, que le prêteur soit ou non, comme il est mentionné aux points 1a) à c) ci-dessus, résident du Canada ou qu'il exploite ou non une entreprise au Canada. Le paragraphe 15(2.2) prévoit que le paragraphe 15(2) ne s'applique pas aux dettes contractées entre des non-résidents.

38. Si l'emprunteur est un non-résident, l'alinéa 214(31)a) présume, pour l'application de la partie XIII, que les montants à inclure dans le revenu en vertu du paragraphe 15(2), si la partie I s'appliquait, ont été payés au non-résident à titre de dividende d'une société résidant au Canada (sauf si le prêteur est lui aussi un non-résident). Le dividende versé par une société résidant au Canada à un non-résident est assujetti à l'impôt sur le revenu en vertu du paragraphe 212(2). Selon le paragraphe 215(1), le prêteur doit retenir l'impôt sur le revenu et faire des versements au Receveur général. S'il n'y a aucune série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements (voir le numéro 28 ci-dessus), le non-résident qui a obtenu un prêt durant une année d'imposition donnée ne peut pas être réputé avoir reçu un dividende jusqu'à un an après la fin de l'année d'imposition du prêteur, afin de déterminer si l'exception en vertu du paragraphe 15(2.6) s'applique. Dans de telles circonstances, le Ministère n'impose aucune pénalité ni n'impute d'intérêt relativement à l'exigence de versements de l'impôt, pourvu que l'impôt soit versé au plus tard le 15^e jour du 13^e mois suivant la fin de l'année d'imposition du prêteur au cours de laquelle le prêt a été consenti. Si l'impôt n'est pas versé à cette date, les intérêts commencent à courir à compter du 16^e jour du 13^e mois. S'il y a une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements (voir les numéros 34 à 36 ci-dessus), l'impôt est calculé en fonction de l'augmentation nette du prêt durant l'année d'imposition du prêteur. Dans le cas d'une série, aucune pénalité ne sera imposée et aucun intérêt ne sera imputé, pourvu que l'impôt soit versé au plus tard le 15^e jour du mois suivant la fin de l'année d'imposition du prêteur au cours de laquelle l'augmentation nette a eu lieu. Si l'impôt n'est pas versé à cette date, l'intérêt commence à courir à compter du 16^e jour du mois suivant la fin de l'année d'imposition du prêteur.

39. Le paragraphe 227(6.1) prévoit un remboursement de l'impôt de la partie XIII payé sur un prêt réputé être un dividende en vertu de l'alinéa 214(3)a) si l'emprunteur, au nom de qui l'impôt a été payé, rembourse le prêt après le 21 décembre 1992 et que le remboursement ne fait pas partie d'une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements. Le remboursement se limite au moins élevé des montants suivants : l'impôt de la partie XIII initialement payé sur la fraction du prêt remboursé, ou l'impôt de la partie XIII qui serait payable si, au moment du remboursement, un dividende au sens de l'alinéa 212(2)a), correspondant au remboursement, était versé à l'emprunteur. Pour obtenir le remboursement, il faut en faire la demande dans les deux ans suivant la fin de l'année civile au cours de laquelle le remboursement a été fait. Toutefois, si l'emprunteur est tenu ou est sur le point d'être tenu de faire un paiement à Sa Majesté du chef du Canada, le montant du remboursement peut être déduit du paiement.

40. Les observations au numéro 27 ci-dessus s'appliquent à l'établissement du remboursement de l'impôt de la partie XIII, selon le paragraphe 227(6.1). Sauf si les faits indiquent clairement le contraire, les remboursements doivent d'abord s'appliquer au prêt le plus ancien ou à la dette la plus ancienne en souffrance.

41. Parce que l'alinéa 214(3)a) ne s'applique que pour l'application de la partie XIII, si le prêteur est une société privée, le dividende réputé ne peut pas être considéré comme un dividende versé par la société pour l'application du sous-alinéa 129(1)a)(i) (remboursement au titre de dividendes).

Explication des modifications

Introduction

L'Explication des modifications donne les raisons pour lesquelles nous avons révisé un bulletin d'interprétation. Nous y exposons les révisions que nous avons apportées à la suite de modifications à la loi, de même que les révisions qui modifient une interprétation existante du Ministère ou en établissent de nouvelles.

Raisons de la révision

Nous avons révisé le contenu du bulletin pour faire suite :

• aux modifications apportées à la Loi de l'impôt sur le revenu par le chapitre 46 des L.C. de 1987 (auparavant le projet de loi C-64), le chapitre 49 des L.C. de 1991 (auparavant le projet de loi C-18), le chapitre 21 des L.C. de 1994 (auparavant le projet de loi C-27) et le chapitre 19 des L.C. de 1998 (auparavant le projet de loi C-28);
• aux positions du Ministère nouvelles et révisées, y compris un changement apporté à la méthode d'établissement des cotisations du Ministère visant à appliquer les paiements de manière générale au montant en souffrance le plus ancien dans le compte d'emprunts d'un actionnaire;
• aux décisions judiciaires pertinentes, y compris les causes Joel Attis v. MNR, 92 DTC 1128, [1992] 1 CTC 2244, Uphill Holdings Ltd. and Nigel T. Hill v. MNR, 93 DTC 148, [1993] 1 CTC 2021, qui traitent des remboursements de bonne foi des emprunts des actionnaires qui ne font pas partie d'une série de prêts et de remboursements.

Le projet de loi C-28, sauf indication contraire, s'applique aux prêts consentis et aux dettes contractées durant les années d'imposition 1990 et suivantes. Le projet de loi C-28 restructure le paragraphe 15(2), mais, sauf pour ce qui est de l'ajout de l'alinéa 15(2.4)e), la loi n'est pas considérablement modifiée. Les observations contenues dans le bulletin ne sont touchées par aucun projet de loi publié avant le 19 juin 1998.

Modifications législatives et autres

Le projet de loi C-28 restructure le paragraphe 15(2) et fait passer les exceptions prévues par les anciens alinéas 15(2)a) et b) aux paragraphes 15(2.3), (2.4) et (2.6). Dans le cadre de la restructuration, le paragraphe 15(8) a été abrogé; toutefois, les dispositions de ce paragraphe sont comprises dans le paragraphe 15(2.2). Nous ne ferons pas mention dans l'Explication des modifications des changements apportés à un numéro du bulletin si le changement ne fait suite qu'à la restructuration.

L'ancien numéro 1 a été incorporé au Résumé.

Le numéro 4 (ancien numéro 5) ajoute un exemple pour illustrer l'incidence de l'expression « année d'imposition » au paragraphe 15(2).

Le nouveau numéro 6 décrit le paragraphe 15(1.2). Ce paragraphe, applicable au règlement ou à l'extinction des dettes après le 17 février 1987, détermine la valeur de l'avantage à inclure dans le revenu de l'actionnaire, lorsque le règlement ou l'extinction d'un prêt ou d'une autre dette de l'actionnaire envers la société se fait par un paiement inférieur au montant de la dette en souffrance, ou lorsqu'il n'y a aucun paiement.

Le numéro 7 constitue une restructuration d'une partie de l'ancien numéro 12 et souligne qu'une dette ou un prêt n'a pas à être inclus dans le revenu en vertu du paragraphe 15(2) si la dette ou le prêt est assujetti aux dispositions de l'un des paragraphes 15(2.2) à (2.6).

Le nouveau numéro 8 décrit le paragraphe 15(2.3), qui est une reformulation de l'ancien sous-alinéa 15(2)a)(i).

Le nouveau numéro 9 décrit le paragraphe 15(2.4). L'alinéa 15(2.4)a) prévoit une exception pour les prêts consentis à un employé ou les dettes contractées par celui-ci s'il ne s'agit pas d'un employé déterminé du prêteur. Les alinéas 15(2.4)b) et c) sont des reformulations des anciens sous-alinéas 15(2)a)(ii) et (iii), tandis que l'alinéa 15(2.4)d) est fondamentalement une reformulation de l'ancien sous-alinéa 15(2)a)(iv). Les exceptions prévues aux alinéas 15(2.4)a) à d) s'appliquent lorsque les alinéas 15(2.4)e) et f) sont respectés. L'alinéa 15(2.4)e), qui s'applique après le 25 avril 1995, prévoit que le prêt ou la dette doit être consenti ou contractée en raison de l'emploi de l'employé et non en raison du nombre d'actions que ce dernier détient. L'alinéa 15(2.4)f) reprend l'exigence de l'ancien paragraphe 15(2) concernant les arrangements de remboursement du prêt ou de la dette. Pour l'application du nouvel alinéa 15(2.4)e), un prêt est considéré comme ayant été consenti après le 25 avril 1995 si les fonds sont avancés à l'emprunteur après cette date.

Le nouveau numéro 10 décrit le paragraphe 15(2.5). Ce paragraphe s'applique à certains prêts consentis par une société privée à une fiducie. La fiducie agit en gros à titre d'acheteur ou de vendeur sérieux des actions de la société pour ses employés.

Le nouveau numéro 11 traite des cas où une société consent un prêt à un particulier, qui est à la fois un employé et un actionnaire, et décrit les facteurs les plus importants dont il faut tenir compte lorsqu'il s'agit de déterminer si le prêt sera considéré comme ayant été consenti au particulier à titre d'employé ou à titre d'actionnaire.

Le numéro 13 (ancien numéro 14) tient compte des modifications apportées aux anciens sous-alinéas 15(2)a)(ii) et (iii) (alinéas modifiés 15(2.4)b) et c)) concernant l'emprunteur à qui les sous-alinéas s'appliquent. La modification apportée à l'ancien sous-alinéa 15(2)a)(ii) s'applique aux années d'imposition 1985 et suivantes, tandis que la modification apportée au sous-alinéa 15(2)a)(iii) s'applique aux prêts consentis après 1981.

Le nouveau numéro 16 décrit l'application du paragraphe 15(2.3) lorsqu'un particulier a une dette renouvelable auprès d'une institution financière et détient des actions dans l'institution ou est rattaché à quelqu'un qui en détient.

Le numéro 17 (ancien numéro 16) tient compte de la modification apportée à l'ancien sous-alinéa 15(2)a)(ii) (alinéa modifié 15(2.4)b)). Par suite de cette modification, une action du capital-actions d'une coopérative d'habitation peut être admissible à l'exception. De plus, la modification précise que l'habitation doit être acquise pour le propre usage du « particulier » (l'employé ou son conjoint) à qui le prêt est consenti. La modification apportée à l'ancien sous-alinéa 15(2)a)(ii) s'applique aux années d'imposition 1985 et suivantes. Le numéro 17 souligne également l'ajout du paragraphe 252(4) qui, après 1992, élargit le sens de « conjoint ».

Le numéro 18 (ancien numéro 17) ajoute un exemple sur la façon dont un prêt consenti à un employé pour l'achat d'une maison peut être refinancé par un prêt, qui peut être admissible en vertu de l'alinéa 15(2.4)b), consenti par son employeur.

Le numéro 20 (ancien numéro 19) tient compte d'une modification apportée à l'ancien sous-alinéa 15(2)a)(iii) (alinéa modifié 15(2.4)c)). L'exception visée par le sous-alinéa a été modifiée de manière à s'appliquer au prêt consenti par une société à un employé d'une société liée. De plus, la modification précise que les actions qui sont admissibles à l'exception doivent être des actions non émises auparavant. La modification apportée à l'ancien sous-alinéa 15(2)a)(iii) s'applique aux prêts consentis après 1981.

Le nouveau numéro 21 décrit l'alinéa 15(2.4)d). Cet alinéa décrit l'exception concernant l'acquisition d'un véhicule à moteur par un employé pour son usage dans l'exercice de ses fonctions.

Les nouveaux numéros 22 et 23 traitent du sens de l'expression « employé déterminé » se rapportant à une société et à une société de personnes.

Le numéro 27 (ancien numéro 24) élimine les observations concernant la compensation des prêts et des remboursements, étant donné qu'il s'agit d'une pratique qui, en général, n'est pas conforme à l'application des paiements à la dette en souffrance la plus ancienne.

Le numéro 29 (ancien numéro 26) souligne que conformément à la jurisprudence, comme les cas Joel Attis v. MNR et Uphill Holdings Ltd. and Nigel T. Hill v. MNR, les remboursements de bonne foi des prêts d'un actionnaire qui découlent, par exemple, du paiement de dividendes ou de primes ne sont pas considérés comme faisant partie d'une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements.

Le numéro 30 (ancien numéro 27) élimine la dernière phrase de l'ancien numéro, étant donné qu'elle n'est pas conforme à l'alinéa 20(1)j).

Le numéro 34 (ancien numéro 31) traite du fait qu'un remboursement de bonne foi s'applique à une série de prêts, ou d'autres opérations, et de remboursements. Les deux dernières phrases de l'ancien numéro ont été éliminées puisqu'elles ne sont pas conformes à l'alinéa 20(1)j).

Le numéro 35 (ancien numéro 32) élimine les observations concernant l'analyse de l'augmentation nette ou de la diminution nette afin de déterminer l'année d'imposition au cours de laquelle l'augmentation ou la diminution nette est survenue. Cette analyse ne devrait pas être nécessaire étant donné que, conformément à la cause Paul Quigley v. Her Majesty the Queen, 96 DTC 1057, [1996] 1 CTC 2378, les paiements sont en général appliqués à la somme en souffrance la plus ancienne.

Le numéro 36 (ancien numéro 33) a été élargi de manière à refléter la jurisprudence pertinente comme les cas Joel Attis v  MNR, Uphill Holdings Ltd. and Nigel T. Hill v. MNR et Paul Quigley v. Her Majesty the Queen, qui appuie la déduction des paiements, en général, de la somme en souffrance la plus ancienne.

Le numéro 37 combine les anciens numéros 7 et 8.

Le numéro 38 (ancien numéro 9) précise que non seulement aucune pénalité ne sera imposée, mais également qu'aucun intérêt ne sera imputé avant les dates mentionnées dans ce numéro.

Le numéro 39 (ancien numéro 10) décrit le paragraphe 227(6.1). Le paragraphe, qui s'applique aux remboursements effectués après le 21 décembre 1992, prévoit un remboursement de l'impôt de la partie XIII payé sur un prêt réputé être un dividende en vertu de l'alinéa 214(3)a), lorsque le prêt est remboursé et certaines autres exigences sont satisfaites.

Le nouveau numéro 40 souligne qu'en application du paragraphe 227(6.1), les remboursements sont considérés s'appliquer d'abord au prêt ou à la dette en souffrance le plus ancien ou la plus ancienne, sauf si les faits indiquent clairement le contraire.

Nous avons apporté au bulletin des changements mineurs afin d'en améliorer la lisibilité, sans toutefois en modifier la substance.

Avis -- Les bulletins n'ont pas force de loi.

Les bulletins d'interprétation (IT) donnent l'interprétation technique que fait Revenu Canada de la législation fiscale. À cause de leur caractère technique, les bulletins sont surtout utilisés par le personnel du Ministère, les experts en fiscalité et d'autres personnes qui s'occupent de questions fiscales. Pour les lecteurs qui désirent des explications moins techniques de la loi, le Ministère offre d'autres publications, telles que des guides d'impôt et des brochures.

Bien que les bulletins n'aient pas force de loi, on peut habituellement s'y fier, étant donné qu'ils reflètent l'interprétation que le Ministère fait de la loi qui doit être appliquée de façon uniforme par son personnel. Lorsqu'un bulletin n'a pas encore été révisé pour tenir compte des modifications législatives, le lecteur devrait se reporter à la loi modifiée et à sa date d'entrée en vigueur. De la même façon, le lecteur devrait prendre en considération les décisions des tribunaux depuis la date de parution d'un bulletin pour juger de la pertinence des renseignements contenus dans le bulletin.

L'interprétation fournie dans un bulletin s'applique à compter de sa date de publication, à moins d'indication contraire. Quand un changement est apporté à une interprétation antérieure et que ce changement est à l'avantage des contribuables, il entre habituellement en vigueur à l'égard de toutes les mesures de cotisation et de nouvelle cotisation futures. Si le changement n'est pas à l'avantage des contribuables, la date d'entrée en vigueur s'applique habituellement à l'année d'imposition en cours et aux années suivantes ou aux opérations effectuées après la date de publication du bulletin.

Une modification à une interprétation du Ministère peut aussi être annoncée dans les Nouvelles techniques de l'impôt.

Si vous avez des observations à formuler sur les sujets traités dans ce bulletin, veuillez les faire parvenir à l'adresse suivante :

Direction des décisions  de l'impôt
Direction générale de la politique et de la législation
Revenu Canada
Ottawa ON K1A 0L5

À l'attention du directeur, Division des entreprises et des
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