Crédits de taxe sur les intrants – sociétés de portefeuille et prises de contrôle

Mémorandum sur la TPS/TVH 8.6
Novembre 2011

Le présent mémorandum traite des dispositions prévues à l'article 186 de la Loi sur la taxe d'accise (la Loi). Ces dispositions visent les cas particuliers. Si les conditions énumérées à l'article 186 sont remplies, certains intrants acquis, importés ou transférés dans une province participante par une personne morale sont réputés, aux fins de la détermination des crédits de taxe sur les intrants (CTI), avoir été acquis pour utilisation dans le cadre de ses activités commerciales.

Note

Cette section du chapitre 8 annule et remplace le mémorandum sur la TPS 700-5-6, Crédits de taxe sur les intrants et sociétés de portefeuille, prises de contrôle, et personnes morales à paliers multiples, daté du 9 décembre 1991. Il intègre également les renseignements provenant des énoncés de politique suivants : P-023, L'interprétation de l'expression « la totalité, ou presque », P-137, Possibilité pour des sociétés de portefeuille d'obtenir des CTI sur le coût d'acquisition, et P-196, Les frais administratifs généraux sont-ils visés par le paragraphe 186(1) de la Loi sur la taxe d'accise?

Avertissement

Les renseignements dans cette publication ne remplacent pas les dispositions de la Loi sur la taxe d'accise (la Loi) et des règlements connexes. Ils vous sont fournis à titre de référence. Comme ils ne traitent peut-être pas des aspects de vos activités particulières, vous pouvez consulter la Loi ou le règlement pertinent ou communiquer avec n'importe quel bureau des décisions en matière de TPS/TVH de l'Agence du revenu du Canada pour obtenir plus de renseignements. Vous devriez demander une décision pour établir avec certitude si une situation donnée est assujettie ou non à la TPS/TVH. La brochure RC4405, Bureaux des décisions en matière de TPS/TVH – Les experts des dispositions législatives sur la TPS/TVH renferme une explication sur la façon d'obtenir une décision, ainsi qu'une liste des bureaux des décisions en matière de TPS/TVH. Si vous désirez obtenir un renseignement technique sur la TPS/TVH par téléphone, composez le 1-800-959-8296.

Si vous êtes situé au Québec et que vous désirez obtenir un renseignement technique ou une décision en matière de TPS/TVH, contactez Revenu Québec en composant le 1-800-567-4692, ou visitez le site Web de Revenu Québec pour obtenir des renseignements généraux.

Remarque

Les fournitures dont il est question dans la présente publication sont assujetties à la TPS ou à la TVH. La TVH s'applique dans les provinces participantes aux taux suivants : 13 % en Ontario, au Nouveau-Brunswick et à Terre-Neuve-et-Labrador, 15 % en Nouvelle-Écosse et 12 % en Colombie-Britannique. La TPS s'applique au taux de 5 % dans le reste du Canada. Si vous n'êtes pas certain si une fourniture est effectuée dans une province participante, consultez le bulletin d'information technique sur la TPS/TVH B-103, Taxe de vente harmonisée – Règles sur le lieu de fourniture pour déterminer si une fourniture est effectuée dans une province.

CTI – sociétés de portefeuille

par. 186(1) et 186(3)

1. Le paragraphe 186(1) prévoit des règles visant une personne morale qui est un inscrit résidant au Canada et qui investit dans une personne morale qui lui est liée et dont les activités sont commerciales. Ces règles permettent à cette personne morale de demander des crédits de taxe sur les intrants (CTI), dans la mesure où ses dépenses sont liées aux actions du capital-actions de la personne morale qui lui est liée ou des créances contre cette personne. Les dispositions déterminantes prévues au paragraphe 186(3) ont pour effet d'étendre l'application du paragraphe 186(1) à certaines sociétés de portefeuille liées. Dans le présent document, on examine ces deux paragraphes et comment ils interagissent.

Réputé utilisé dans le cadre d'activités commerciales

2. Le paragraphe 186(1) s'applique à une personne morale inscrite résidant au Canada (appelée ci-après personne morale mère) qui acquiert des biens ou des services relativement à des actions du capital-actions d'une personne morale qui lui est liée, ou à des créances contre cette personne, lorsque cette dernière a acquis, importé ou transféré dans une province participante la totalité ou presque de ses biens pour les utiliser, les consommer ou les fournir dans le cadre de ses activités commerciales. Si les conditions énoncées au paragraphe 186(1) sont remplies, et uniquement aux fins du calcul de son CTI, une personne morale mère est réputée avoir acquis, importé ou transféré dans une province participante un bien ou un service pour utilisation dans le cadre de ses activités commerciales, dans la mesure où elle l'a acquis, importé ou transféré pour consommation ou utilisation relativement à des actions du capital-actions d'une autre personne morale qui lui est liée, ou à des créances contre cette autre personne. Cette présomption permet à la personne morale mère de demander des CTI relativement à ces intrants si les conditions prévues à l'article 169 sont remplies.

Conditions énoncées au paragraphe 186(1)

Application aux personnes morales

3. Le paragraphe 186(1) s'applique aux personnes morales. Il ne s'applique donc pas si la personne qui acquiert un bien ou un service relativement à des actions du capital-actions d'une personne morale qui lui est liée, ou à des créances contre cette personne, n'est pas elle-même une personne morale (s'il s'agit par exemple d'une société de personnes, d'une fiducie ou d'un particulier). De la même façon, le paragraphe 186(1) ne s'appliquera pas si la personne liée n'est pas une personne morale.

Critère visant les biens acquis exclusivement
par. 186(1)b)

4. Les dispositions déterminantes prévues au paragraphe 186(1) s'appliquent aux intrants d'une personne morale mère si la personne morale qui lui est liée a acquis ses biens pour les utiliser dans le cadre d'activités commerciales. Plus précisément, au moment où la TPS/TVH relative à l'acquisition, à l'importation ou au transfert de l'intrant de la personne morale mère devient payable, ou est payée sans être devenue payable, la totalité ou presque des biens de la personne morale qui lui est liée doivent être des biens que cette dernière a acquis ou importés la dernière fois pour les consommer, les utiliser ou les fournir exclusivement dans le cadre de ses activités commerciales. Il est important de noter que le terme « exclusivement » veut généralement dire 90 % ou plus dans le cas des institutions non financières et 100 % dans le cas des institutions financières.

Inscrit aux fins de la TPS/TVH : inscription volontaire
s.-al. 240(3)d)(i)

5. Aux fins de l'application du paragraphe 186(1), la personne morale mère doit être un inscrit. Lorsque l'unique activité d'une personne morale concerne les actions qu'elle détient du capital-actions d'une autre personne morale, ou les créances contre cette personne, elle n'exerce en général aucune activité commerciale et ne peut donc pas s'inscrire aux fins de la TPS/TVH. Toutefois, lorsqu'une personne morale résidant au Canada est propriétaire d'actions du capital-actions, ou détentrice de créances, d'une personne morale qui lui est liée et dont la totalité ou presque des biens rencontrent le critère visant les biens au paragraphe 4 du présent document, la société de portefeuille a le droit de s'inscrire en vertu des dispositions prévues au sous-alinéa 240(3)d)(i). Il est important de noter que la personne morale liée à la société portefeuille n'a pas à être un inscrit.

Résident du Canada

6. La personne morale qui engage des frais relativement aux actions qu'elle détient du capital-actions d'une personne morale qui lui est liée, ou à des créances contre cette personne, doit résider au Canada. Cette exigence ne s'applique toutefois pas à la personne morale liée.

Personnes morales liées

7. Les deux personnes morales doivent être liées en application du paragraphe 126(2), c'est-à-dire qu'elles le sont en vertu des paragraphes 251(2) à (6) de la Loi de l'impôt sur le revenu.

Liées au moment

8. Aux fins de l'application du paragraphe 186(1), les deux personnes morales doivent être liées au moment où le bien ou le service a été acquis ou importé. Par conséquent, les CTI à l'égard des coûts seraient refusés lorsque les deux personnes morales ne sont pas liées, même si elles pourraient le devenir à la suite de cette acquisition. Cependant, la personne morale qui engage des frais à l'acquisition d'une tranche supplémentaire du capital-actions d'une personne morale qui lui est déjà liée au moment de cette acquisition pourrait avoir droit à des CTI, pourvu qu'elle remplisse les autres conditions prévues aux paragraphes 186(1) et 169(1). Pour en savoir plus sur les CTI lors d'une prise de contrôle de sociétés, consultez les paragraphes 17 à 25 du présent document.

Critère visant l'objet
al. 186(1)a)

9. En vertu du paragraphe 186(1), il doit être raisonnable de considérer que la personne morale mère a acquis, importé ou transféré dans une province participante les biens ou les services en vue de les consommer ou de les utiliser relativement à des actions qu'elle détient du capital-actions d'une personne morale qui lui est liée, ou à des créances contre cette personne.

10. La TPS/TVH est une taxe sur les transactions qui lie généralement les intrants qu'une personne acquiert avec la fourniture à laquelle ils se rapportent lorsqu'il s'agit d'établir si une personne peut demander un CTI. En règle générale, les CTI visant les intrants relatifs à l'acquisition ou à la disposition d'actions ou de créances d'une personne morale liée ne peuvent être réclamés en application des règles sur les CTI, puisque ces intrants sont généralement liés à la fourniture de services financiers qui sont généralement exonérés de la TPS/TVH. Le paragraphe 186(1) prévoit une exception aux règles générales sur les CTI, mais cette exception vise seulement certains intrants de la personne morale mère lorsque des conditions particulières sont réunies.

« raisonnable de considérer … relativement à »
par. 186(1)

11. C'est une question de fait que de savoir s'il est raisonnable de considérer un bien ou un service donné comme ayant été acquis, importé ou transféré dans une province participante par la personne morale mère pour consommation ou utilisation relativement à des actions du capital-actions d'une personne morale qui lui est liée, ou à des créances contre cette autre personne. L'étendue de ce lien est également une question de fait. Pour déterminer si le paragraphe 186(1) s'applique dans les circonstances, il faut examiner les faits propres à chaque cas.

Frais directs et indirects

12. Lorsque les exigences prévues au paragraphe 186(1) sont respectées, tant les coûts directs (comme les services juridiques et comptables lors de l'achat d'actions supplémentaires) qu'indirects (comme les frais administratifs généraux) donnent droit aux CTI en application du paragraphe 186(1), pourvu que la personne morale mère puisse démontrer que les coûts satisfont aux exigences de ce paragraphe.

Répartition des intrants

13. Au moment d'établir si un bien ou un service donné satisfait aux exigences du paragraphe 186(1), il faut examiner la nature du bien ou du service pour établir s'il est raisonnable qu'un lien existe entre la consommation ou l'utilisation du bien ou du service et les actions du capital-actions de la société d'exploitation, ou les créances contre cette personne. Si l'existence d'un tel lien paraît raisonnable, il faut ensuite déterminer l'étendue de ce lien, c'est-à-dire dans quelle mesure (entière ou partielle) la consommation ou l'utilisation se rapporte aux actions ou aux titres de créance relatifs à la personne morale liée. Par exemple, la personne morale mère doit répartir ses intrants entre son activité qui consiste à acquérir, à détenir et à aliéner des actions et des titres de créances de la société d'exploitation et ses autres activités non commerciales, comme augmenter son propre capital en émettant des actions ou en contractant des emprunts, et acquérir des actions ou des créances de personnes morales non liées. Le mémorandum sur la TPS/TVH 8.3, Calcul des crédits de taxe sur les intrants, renfermera des renseignements sur les CTI.

Paragraphe 186(3) : réputé acquis pour utilisation dans le cadre d'activités commerciales

14. En application du paragraphe 186(3), dans le cas où la totalité ou presque des biens d'une personne morale ont été acquis ou importés pour consommation, utilisation ou fourniture exclusive dans le cadre de ses activités commerciales, les actions de son capital-actions qui sont détenues par une autre personne morale qui lui est liée, ainsi que toutes les dettes qu'elle a envers cette autre personne morale, sont réputées aux fins de l'article 186 être des biens que l'autre personne morale a acquis pour utilisation exclusive dans le cadre de ses activités commerciales. Il est important de noter que le paragraphe 186(3) ne prévoit aucune exigence relativement à la résidence au Canada ou à l'inscription aux fins de la TPS/TVH.

Plus de deux niveaux

15. Bien qu'aux exemples précédents il n'y ait qu'une seule société de portefeuille entre la personne morale mère et la société exploitante, plusieurs sociétés de portefeuille peuvent figurer dans la structure du capital social dont chacune peut détenir une partie du capital-actions ou des titres de créance de la personne morale au niveau inférieur. Lorsque la personne morale qui demande des CTI sur ses dépenses engagées relativement aux actions ou aux titres de créance qu'elle détient d'une personne morale qui lui est liée remplit les conditions énumérées au paragraphe 186(1) et que les exigences énoncées au paragraphe 186(3) sont satisfaites à tous les niveaux de la structure du capital social, les dépenses engagées par la personne morale sont réputées en vertu de l'article 186 avoir été acquises pour utilisation dans le cadre de ses activités commerciales.

16. Étant donné que l'article 186 vise uniquement les personnes morales, l'interaction des paragraphes 186(1) et 186(3) cesse lorsqu'une société de personnes, une fiducie ou une autre personne non constituée en société figure dans la structure du capital social.

CTI – prises de contrôle

17. Comme mentionné au paragraphe 10 du présent document, en règle générale une personne ne peut pas demander de CTI pour la TPS/TVH payée ou payable à l'acquisition d'actions du capital-actions d'une personne morale, étant donné qu'une action constitue un effet financier. Aux fins de la TPS/TVH, les dépenses engagées relativement à l'acquisition d'un effet financier ne sont habituellement pas des dépenses engagées dans le cadre d'activités commerciales. Le paragraphe 186(2) prévoit toutefois une exception à cette règle.

Conditions énoncées au paragraphe 186(2)

Dépenses liées aux prises de contrôle
par. 186(2)

18. Pour l'application du paragraphe 186(2), si une personne morale (appelée acheteur) acquiert ou projette d'acquérir la totalité ou presque des actions, émises et en circulation et comportant plein droit de vote en toutes circonstances, du capital-actions d'une autre personne morale (appelée personne morale cible), tout bien ou service que l'acheteur acquiert dans le cadre de la prise de contrôle réelle ou projetée est réputé acquis dans le cadre de ses activités commerciales si certaines conditions sont remplies.

Inscription volontaire
s.-al. 240(3)d)(ii)

19. Pour l'application du paragraphe 186(2), l'acheteur doit être un inscrit et résider au Canada. En vertu des dispositions prévues au sous-alinéa 240(3)d)(ii), une personne morale résidant au Canada peut s'inscrire volontairement aux fins de la TPS/TVH si elle acquiert ou projette d'acquérir la totalité ou presque des actions, émises et en circulation et comportant plein droit de vote en toutes circonstances, du capital-actions d'une autre personne morale lorsque la totalité ou presque des biens de cette autre personne morale constitue, aux fins de l'article 186, des biens qui ont été acquis ou importés par elle pour être consommés, utilisés ou fournis exclusivement dans le cadre de ses activités commerciales.

Critère visant les biens de la personne morale cible
al. 186(2)b)

20. Pour l'application du paragraphe 186(2), la totalité ou presque des biens de la personne morale cible doivent avoir été acquis ou importés pour la consommation, l'utilisation ou la fourniture exclusive dans le cadre d'activités commerciales. Cette exigence visant les biens de la personne morale cible doit être remplie tout au long de la période commençant soit au début de l'exécution du service, soit au moment où l'acheteur, selon le cas, a acquis ou importé le bien, ou l'a transféré dans une province participante, et se terminant au dernier en date des jours suivants :

• le jour où l'acheteur a acquis la totalité ou presque des actions de la personne morale cible;
• le jour où l'acheteur a renoncé à acquérir les actions de la personne morale cible.

21. De plus, pour l'application des dispositions déterminantes prévues au paragraphe 186(2), les biens ou les services que l'acheteur a acquis doivent être liés à l'acquisition réelle ou projetée des actions requises de la personne morale cible.

22. L'offre publique d'achat doit avoir pour résultat, ou aurait dû avoir pour résultat si elle avait réussi, que l'acheteur détienne la totalité ou presque des actions, émises et en circulation et comportant plein droit de vote en toutes circonstances, du capital-actions de la personne morale cible. Par exemple, si une personne morale inscrite détient 40 % des actions émises et en circulation, puis en acquiert ou tente d'en acquérir un nombre suffisamment élevé de façon à ce qu'en ajoutant ces nouvelles actions à celles qu'elle a déjà, elle détienne la totalité ou presque des actions émises et en circulation et comportant plein droit de vote en toutes circonstances, elle pourrait alors demander des CTI pour les biens ou services acquis relativement à l'acquisition des actions supplémentaires ou requises, pourvu que les autres exigences relatives aux CTI et prévues à l'article 169 soient remplies. Il toutefois important de noter que le paragraphe 186(2) ne s'applique pas à l'acquisition initiale, sauf s'il est possible de démontrer que l'achat ultérieur fait partie de la proposition initiale.

23. Si l'offre publique d'achat concerne la totalité ou presque des actions émises et en circulation, mais qu'un nombre moindre d'actions est offert et accepté, le paragraphe 186(2) peut tout de même s'appliquer.

Taxe réputée être devenue payable et avoir été payée
al. 186(2)c) et d)

24. Aux fins des demandes de CTI, la TPS/TVH relative à la fourniture du bien ou du service est réputée être devenue payable et avoir été payée le dernier en date des jours suivants :

• le jour où l'acheteur a acquis la totalité ou presque des actions ou, s'il est postérieur, le jour où il a renoncé à les acquérir;
• le jour où la taxe est devenue payable ou a été payée par l'acheteur.

25. L'acheteur doit également satisfaire à toutes les autres exigences relatives aux CTI, comme les exigences en matière de documents et de production des demandes à l'intérieur des délais prescrits.

26. Pour en savoir plus sur l'admissibilité aux CTI, consultez le chapitre 8, Crédits de taxe sur les intrants : CTI admissibles, des mémorandums sur la TPS/TVH. Pour en savoir plus sur les institutions financières et leurs demandes de CTI, consultez les mémorandums sur la TPS/TVH suivants : 17-11, Déterminer si une institution financière est une institution admissible pour l’application de l’article 141.02, 17-12, Méthodes d’attribution des crédits de taxe sur les intrants pour les institutions financières au titre de l’article 141.02, et 17-13, Application de l’article 141.02 aux institutions financières qui sont des institutions admissibles.

Demandes de renseignements par téléphone

Toutes les publications techniques sur la TPS/TVH se trouvent dans le site Web de l'ARC à www.arc.gc.ca/tpstvhtech .