ARCHIVÉE - Sommes impayées

De : Agence du revenu du Canada

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No : IT-109R2

DATE : le 23 avril 1993

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
Sommes impayées

RENVOI : L'article 78 (aussi la partie XIII; les articles 21, 80 et 150; les paragraphes 18(9), 66(15), 66.1(6), 66.2(5), 66.4(5), 88(1) et 152(4); la définition de l'expression « entente d'échelonnement du traitement » au paragraphe 248(1) et les alinéas 12(1)i), 18(1)e), 20(1)l), n) et p))



Application

Ce bulletin annule et remplace le Bulletin d'interprétation IT-109R du 25 mars 1981. Les dernières révisions sont indiquées par des traits verticaux.

Résumé

Ce bulletin traite des dispositions de la Loi qui s'appliquent lorsque des dépenses engagées demeurent impayées après une période de temps précise. Les observations ci-dessous mettent en lumière les règles concernant les dépenses impayées provenant de transactions avec lien de dépendance et les règles spéciales concernant la rémunération d'un employé et les autres montants impayés. Les conséquences fiscales de telles dépenses impayées pour le débiteur de même que pour le créancier ainsi que la position du Ministère à propos de certains autres problèmes reliés à ces dispositions y sont aussi traitées.

Sommes impayées (autres que la rémunération d'un employé et les autres montants impayés)

1. Les dispositions du paragraphe 78(1) s'appliquent à un débours ou à une dépense déductible, sauf à ceux qui sont mentionnés au numéro 3 ci-dessous, qu'un contribuable doit si

a) la somme n'avait pas été payée à la fin de la deuxième année d'imposition suivant l'année d'imposition où le débours ou la dépense avait été engagé et

b) le contribuable et la personne à qui la somme est due traitaient avec lien de dépendance, à la fois au moment où la dépense a été engagée et à la fin de la deuxième année d'imposition du contribuable suivant celle où la dépense a été engagée.

Dans de tels cas, la somme due doit être incluse dans le revenu du contribuable pour la troisième année d'imposition qui suit celle où le débours ou la dépense a été engagé. Il en est ainsi même si la somme est payée durant la troisième année d'imposition ou au cours d'une année ultérieure, à moins qu'un accord ne soit produit conformément à l'alinéa 78(1)b), comme il est expliqué au numéro 6 ci-dessous.

2. Il existe une exception à ce qui a été mentionné ci-dessus lorsqu'une corporation doit de tels débours ou dépenses et qu'elle est liquidée avant que ne se termine la deuxième année d'imposition suivant l'année d'imposition dans laquelle la dépense a été engagée. Dans un tel cas, le paragraphe 78(2) s'applique et la somme due est ajoutée au revenu de la corporation l'année où elle est liquidée.

3. Aux fins des paragraphes 78(1) et (2), l'expression « des débours ou dépenses déductibles » ne comprend pas les débours ou dépenses relatifs :

a) à des traitements, à des salaires ou à d'autres rémunérations (voir le numéro 11 ci-dessous);

b) à des prestations de retraite ou d'autres pensions ou à des allocations de retraite (voir le numéro 14 ci-dessous);

c) à des stocks, à des biens en immobilisation admissibles ou à des biens en immobilisation, y compris les biens amortissables;

d) à des frais d'exploration et d'aménagement au Canada ou à l'étranger, en vertu du paragraphe 66(15), à des frais d'exploration au Canada, en vertu du paragraphe 66.1(6), à des frais d'aménagement au Canada, en vertu du paragraphe 66.2(5) et à des frais à l'égard de biens canadiens relatifs au pétrole et au gaz, en vertu du paragraphe 66.4(5).

4. L'intérêt impayé fait habituellement l'objet des règles mentionnées ci-dessus à moins que le contribuable n'ait effectué un choix visant à capitaliser cet intérêt conformément à l'article 21. Lorsqu'un contribuable fait ce choix, les dispositions de l'article 78 ne s'appliquent pas. De plus, si un montant est impayé à la fin de l'année d'imposition et s'il n'est pas déductible au cours de cette année-là, conformément au paragraphe 18(9), il ne fait pas non plus l'objet des dispositions de l'article 78.

5. Même si une somme a été incluse dans le revenu du contribuable en vertu de l'alinéa 78(1)a), il n'existe aucune disposition de la Loi qui permette une déduction au contribuable au moment où cette somme est effectivement payée.

Production d'un accord

6. Lorsqu'un débiteur et un créancier produisent un accord selon la formule prescrite, la somme impayée en cause est réputée avoir été payée par le débiteur et prêtée à nouveau par le créancier, avec toutes les conséquences fiscales qu'une telle transaction entraîne. Si, par exemple, le créancier a déduit une réserve en vertu de l'alinéa 20(1)l) ou n), le paiement réputé ne permettra pas une déduction de toute réserve ultérieure à l'égard de cette somme. De plus, si le créancier a traité une somme impayée comme une mauvaise créance et qu'il a demandé une déduction en vertu de l'alinéa 20(1)p), le paiement réputé obligera l'inclusion de cette somme dans le revenu en vertu de l'alinéa 12(1)i).

7. Un accord selon la formule prescrite peut être produit conformément au paragraphe 78(1)b), pourvu que les nouvelles cotisations nécessaires puissent être établies à l'égard du débiteur et du créancier durant la période précisée au paragraphe 152(4). Si l'accord est produit après l'expiration du délai mentionné au paragraphe 78(1)b), cet accord demeure valable. Toutefois, dans ce cas, le débiteur est tenu par le paragraphe 78(3) d'inclure dans son revenu pour la troisième année d'imposition qui suit celle dans laquelle le débours ou la dépense a été engagé un montant égal à 25 pour 100 de la somme due au créancier.

8. L'article 78 peut s'appliquer à des débours ou dépenses engagés par une société. Dans de tels cas, le Ministère n'acceptera un accord produit au nom de la société que

a) s'il est produit au plus tard à la date qui coïncide avec le premier jour de la période où l'un des associés est tenu de produire une déclaration, en vertu de l'article 150 et

b) si la déclaration de cet associé est produite pour l'année d'imposition qui comprend la dernière journée de la troisième année d'imposition de la société suivant l'année d'imposition au cours de laquelle les débours ou dépenses ont été engagés.

9. Si un accord entre un débiteur et un créancier est produit en vertu de l'article 78, il ne peut faire l'objet d'un retrait ou d'une révocation.

Rémunération d'un employé et autres montants impayés

10. Le paragraphe 78(4) prévoit des règles précises où la somme due représente un traitement, un salaire ou une autre rémunération provenant d'une charge ou d'un emploi. Si une telle somme n'a pas encore été payée le 180e jour suivant la fin de l'année d'imposition au cours de laquelle la dépense a été engagée, le paragraphe 78(4) s'applique et la somme due est réputée ne pas être une dépense engagée dans l'année; elle n'est donc pas déductible cette année-là. Toutefois, si la somme due est effectivement payée après ce jour, elle sera déductible au cours de l'année d'imposition où elle a été payée et elle est réputée être une dépense engagée cette année-là. En appliquant ces règles de cette façon, le Ministère est d'avis qu'un paiement effectué le 180e jour suivant la fin de l'année d'imposition a été versé dans les délais réglementaires et le paragraphe 78(4) ne s'applique pas. De plus, ce paragraphe s'applique tout aussi bien aux transactions sans lien de dépendance qu'aux transactions avec lien de dépendance.

11. Aux fins du paragraphe 78(4), l'expression « traitement, salaire ou autre rémunération » signifie toute somme autre :

a) qu'une paie raisonnable de vacances ou de congés;

b) qu'un montant différé payable en vertu d'une « entente d'échelonnement du traitement », selon la définition du paragraphe 248(1),

qui, si elle était reçue par le créancier, serait incluse dans le calcul de son revenu conformément à la sous-section a de la section B de la partie I de la Loi.

12. Le paragraphe 78(5) prévoit que lorsque les paragraphes 78(1) et (4) s'appliquent tous les deux à la même transaction, par exemple, dans le cas où un traitement impayé est payable à un employé qui a un lien de dépendance avec l'employeur, les règles énoncées au paragraphe 78(4) s'appliqueront.

13. Les observations des numéros 10, 11 et 12 ci-dessus concernant les traitements, les salaires et les autres rémunérations s'appliquent aux années d'imposition commençant après le 25 février 1986. Les années d'imposition antérieures étaient régies par des règles semblables à celles qui régissaient d'autres sommes impayées conformément à l'article 78. Par exemple, les traitements et les salaires, impayés à la fin d'une année d'imposition, devaient être payés à la fin de l'année d'imposition suivante, sinon ces sommes dues devaient être ajoutées dans le calcul du revenu du créancier la deuxième année postérieure à celle où ils avaient été engagés. Afin d'éviter que cette situation se produise, il existait des dispositions, mentionnées ci-dessus sous la rubrique « Production d'un accord », permettant de produire un accord de la même manière que dans le cas d'autres sommes impayées.

14. Les règles concernant les traitements, les salaires et les autres rémunérations au paragraphe 78(4) ont été étendues à certaines autres sommes. Ces règles s'appliquent aussi aux sommes qui représentent des dépenses engagées après juillet 1990 à l'égard de prestations de retraite ou d'autres pensions ou d'allocations de retraite si elles n'ont pas été payées le 180e jour suivant la fin de l'année d'imposition au cours de laquelle elles ont été engagées. Les dépenses concernant ces montants engagées avant juillet 1990 ne sont pas assujetties à ces règles. Toutefois, si ces sommes provenaient de transactions avec liens de dépendance, les dispositions générales du paragraphe 78(1) pourraient s'appliquer.

Problèmes concernant l'article 78

15. Certains des problèmes soulevés par l'article 78 et la pratique du Ministère à leur égard sont traités ci-dessous.

a) Débiteur et créancier utilisant la comptabilité d'exercice

En règle générale, lorsqu'il existe une somme impayée entre un débiteur et un créancier qui traitent avec lien de dépendance et que les deux contribuables en cause déclarent leur revenu selon la méthode de comptabilité d'exercice, le paragraphe 78(1) ne sera pas appliqué. Il y a exception lorsque la somme impayée en question semble faire partie d'un stratagème d'évitement fiscal pouvant, par exemple, impliquer une transaction telle que :

  • la déduction d'une réserve, en vertu de l'alinéa 20(1)l) ou n), ou une déduction, en vertu de l'alinéa 20(1)p), ou
  • le report de l'impôt en vertu de la partie XIII de la Loi, si le créancier est un non-résident.

De plus, si la somme impayée est déclarée comme revenu pour l'année par un contribuable qui utilise la méthode de comptabilité de caisse, le paragraphe 78(1) ne s'appliquera pas au contribuable qui doit payer cette somme.

b) Paiement par billet à ordre

Aux fins de l'article 78, un billet à ordre ordinaire est considéré comme une promesse de payer une dette à une date ultérieure et non comme le paiement de la dette à la date d'émission du billet. Il en est ainsi à moins que l'accord entre les parties ne précise que le billet a été accepté comme paiement absolu. Note 1

c) Remise de dette

Comme l'indique la dernière version du IT-293, Gain d'un débiteur provenant d'un règlement de dette , lorsqu'une somme a été incluse dans le revenu conformément à l'article 78, les règles prévues à l'article 80 ne s'y appliquent pas.

d) Exigences en matière de retenues d'impôt sur les non-résidents

Il peut survenir des circonstances où un contribuable canadien doit une somme à un non-résident avec lequel il a un lien de dépendance et que la somme en question, si elle était payée, serait assujettie aux retenues d'impôt des non-résidents. Dans ce cas, si un accord en vertu de l'alinéa 78(1)b) est produit à l'égard de cette somme, elle est assujettie aux retenues d'impôt des non-résidents à la date où la somme est réputée avoir été payée par le contribuable canadien. Si l'accord est produit dans les délais prescrits, le Ministère n'imposera pas la pénalité prévue en matière de retenues d'impôt ni ne calculera les intérêts prescrits, à condition que le montant d'impôt ait été payé au plus tard le 15e jour du mois suivant le mois où l'accord est produit. Étant donné que le sous-alinéa 78(1)b)(ii) stipule que la somme due est réputée être devenue un prêt que le non-résident a fait au contribuable canadien, tout paiement fait ultérieurement par ce dernier à l'égard de cette dette est considéré comme un paiement à valoir sur le prêt réputé et, par conséquent, comme n'étant pas assujetti aux retenues d'impôt des non-résidents.

De plus, une somme déductible due à un non-résident qui a un lien de dépendance avec le contribuable canadien fait l'objet des dispositions de l'article 78, indépendamment du fait que la somme ne soit pas assujettie aux retenues d'impôt des non-résidents comme, par exemple, les redevances de droits d'auteur.

e) Somme impayée par opposition à réserve

L'alinéa 18(1)e) stipule qu'aucune déduction ne peut être permise à l'égard d'un montant au titre d'une provision, d'une éventualité ou d'un fonds d'amortissement, à moins qu'elle ne soit expressément permise par la Loi. Pour qu'une dépense qui demeure impayée à la fin d'une année d'imposition puisse être déductible aux fins de l'impôt, elle doit constituer une obligation véritable du contribuable. Si la somme impayée en cause ne constitue pas une obligation véritable, aucune déduction n'est admise. Pour qu'il existe une véritable obligation, il doit y avoir une réclamation exécutoire par le créancier et il doit sembler raisonnablement probable que la dette sera réellement payée par le débiteur. Donc, si l'alinéa 18(1)e) s'applique à une somme impayée en particulier, l'article 78 ne s'applique pas.

f) Identification des paiements avec les sommes impayées

Lorsqu'un solde impayé relatif à une dépense donnée consiste en plusieurs sommes impayées de même nature, tous les paiements reçus (s'ils se rapportent à ces sommes impayées) sont considérés comme étant affectés au paiement de la plus ancienne somme due, en l'absence d'une preuve du contraire.

g) Liquidation

Lorsqu'un débours ou une dépense déductible est dû, au moment d'une liquidation, conformément au paragraphe 88(1), par la filiale à la corporation mère ou par la corporation mère à la filiale, les paragraphes 78(1) et (2) ne s'appliquent pas, sauf si le débiteur déclare son revenu selon la méthode de comptabilité d'exercice et que le créancier utilise la méthode de comptabilité de caisse. De plus, dans de tels cas, ces paragraphes ne s'appliquent pas non plus si le contribuable qui utilise la méthode de comptabilité de caisse déclare la créance comme revenu à la fin de l'année d'imposition où la liquidation a lieu. Lorsqu'un débours ou une dépense déductible est dû, au moment d'une liquidation, par une filiale à une personne autre que la corporation mère, l'article 78 ne s'applique pas pourvu que l'on puisse garantir à la satisfaction du Ministère que la corporation mère versera les sommes impayées avant les dates où les paragraphes 78(1) ou (4) seraient autrement devenus applicables si la filiale n'avait pas été liquidée.

h) Vente de biens

Lorsqu'un contribuable vend des biens à un moment où un débours ou une dépense déductible demeure impayé et que l'acheteur prend sur lui de payer la somme due en contrepartie entière ou partielle de l'achat, l'article 78 ne s'applique pas au contribuable si l'acheteur verse la somme impayée avant la date où le paragraphe 78(1) devient applicable.


Avis — Les bulletins n'ont pas force de loi.

À l'Agence des douanes et du revenu du Canada (ADRC), nous publions des bulletins d'interprétation (IT) en matière d'impôt sur le revenu afin de donner des interprétations techniques et des positions à l'égard de certaines dispositions contenues dans la législation fiscale. À cause de leur caractère technique, les bulletins sont surtout utilisés par notre personnel, les experts en fiscalité et d'autres personnes qui s'occupent de questions fiscales. Pour les lecteurs qui désirent des explications moins techniques de la loi, nous offrons d'autres publications, telles que des guides d'impôt et des brochures.

Bien que les observations énoncées dans un numéro particulier d'un bulletin puissent se rapporter à une disposition de la loi en vigueur au moment où elles ont été faites, elles ne peuvent pas se substituer à la loi. Le lecteur devrait donc considérer ces observations à la lumière des dispositions pertinentes de la loi en vigueur pour l'année d'imposition visée. Ce faisant, il devrait tenir compte des effets de toutes les modifications pertinentes apportées à ces dispositions et de toutes les décisions pertinentes des tribunaux depuis la date où ces observations ont été faites.

Sous réserve de ce qui précède et à moins d'indication contraire, une interprétation ou une position énoncée dans un bulletin s'applique habituellement à compter de la date de sa publication. Lorsqu'une interprétation ou une position est modifiée et que cette modification avantage les contribuables, celle-ci entre habituellement en vigueur à l'égard des mesures de cotisation et de nouvelle cotisation futures. Par contre, si la modification n'est pas à l'avantage des contribuables, elle s'appliquera habituellement à l'année d'imposition en cours et aux années suivantes, ou aux opérations effectuées après la date à laquelle la modification a été publiée.

La plupart de nos publications sont accessibles sur notre site Web.

Si vous avez des observations à formuler sur les sujets traités dans un bulletin, veuillez les faire parvenir à l'adresse suivante :

Gestionnaire, Section des publications techniques et projets
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique et de la législation
Agence des douanes et du revenu du Canada
Ottawa ON  K1A 0L5

ou par courriel à l'adresse suivante :
bulletins@adrc.gc.ca


Note 1
Modifié par la Feuille de correction FC 24 du 20 avril 2001.
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