ARCHIVÉE - Pertes des non-résidents et des personnes résidant au Canada pendant une partie de l'année seulement

De : Agence du revenu du Canada

Que représente l'avis sur le « contenu archivé » pour les bulletins d'interprétation?

No : IT-262R2

DATE : le 28 novembre 1996

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
Pertes des non-résidents et des personnes résidant au Canada pendant une partie de l'année seulement

RENVOI : L'article 114, le paragraphe 111(9) et les alinéas 115(1)c) et 115(1)e) (aussi les articles 3, 31 et 80, et les paragraphes 2(3), 96(2.1), 111(1), 111(1.1), 111(3) et 111(8))



Application

Ce bulletin annule et remplace le bulletin d'interprétation IT-262R du 30 août 1985.

Résumé

La Loi de l'impôt sur le revenu prévoit un ensemble de règles visant à déterminer les modalités d'application des pertes du contribuable pour réduire son revenu. Ce bulletin porte sur les principales règles d'application des pertes, en particulier en ce qui concerne les non-résidents du Canada.

Un non-résident doit produire une déclaration de revenus canadienne et déclarer certains genres de revenus de source canadienne (il ne doit pas déclarer les autres genres de revenus de source canadienne, mais ils peuvent être assujettis à la retenue d'impôt des non-résidents). Aux fins du calcul du revenu qu'un non-résident a gagné au Canada pour une déclaration de revenus canadienne, le bulletin traite des genres et des montants de pertes que le non-résident peut déduire dans l'année d'imposition au cours de laquelle il a subi ces pertes. Le bulletin porte également sur les pertes que les sociétés de personnes subissent dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise au Canada et sur les pertes résultant de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada.

Les pertes de source canadienne d'un non-résident pour l'année ne peuvent pas réduire son revenu gagné au Canada en deçà de zéro. Toutefois, même si le non-résident ne peut pas utiliser les pertes dans l'année d'imposition au cours de laquelle il les a subies, il peut les reporter et les déduire au moment de calculer son revenu imposable gagné au Canada au cours d'autres années. Le bulletin traite des divers genres de pertes reportées. Il aborde également, pour chaque genre de pertes reportées, les règles de report rétrospectif et de report prospectif visant à déterminer à quelles autres années un non-résident peut appliquer les pertes reportées, de même que les genres de revenus de ces autres années que les pertes reportées peuvent réduire.

Si le particulier réside au Canada pendant une partie de l'année d'imposition et est un non-résident pendant une autre partie de l'année, il calcule son revenu de toutes provenances pour la période où il résidait au Canada et l'ajoute au revenu imposable qu'il a gagné au Canada pendant la période où il ne résidait pas au pays. Du montant obtenu, il soustrait ensuite les déductions admissibles dans le calcul de son revenu imposable dans la mesure où elles s'appliquent à la période de résidence au pays. Le bulletin porte sur le traitement des pertes subies au cours des périodes de résidence et de non-résidence d'un particulier.

Les dernières versions des bulletins suivants comprennent aussi des renseignements sur l'impôt des non-résidents. Les bulletins sont énumérés selon l'importance des sujets.

IT-221 Détermination du lieu de résidence d'un particulier

IT-420 Non-résidents -- Revenu gagné au Canada

IT-171 Particuliers non résidants -- Calcul du revenu imposable gagné au Canada et des crédits d'impôt non remboursables

IT-393 Choix relatif à l'impôt sur les loyers et les redevances forestières de non-résidents

Discussion et interprétation

PARTIE I : RÈGLES S'APPLIQUANT AUX PARTICULIERS QUI SONT DES NON-RÉSIDENTS DU CANADA PENDANT TOUTE L'ANNÉE

Traitement des pertes dans l'année d'imposition où elles ont été subies

1. Un non-résident du Canada doit produire une déclaration de revenus canadienne et déclarer les revenus visés à l'article 115 de la Loi de l'impôt sur le revenu. Les genres de revenus mentionnés à l'article 115 sont en général des revenus de source canadienne (bien que le non-résident ne doive pas nécessairement déclarer tous les genres de revenus de source canadienne selon l'article 115; certains sont plutôt assujettis à la retenue d'impôt des non-résidents de la partie XIII). Le revenu gagné au Canada au sens de l'article 115 est traité en détail dans la dernière version du bulletin IT-420, Non-résidents -- Revenu gagné au Canada. Pour calculer son revenu gagné au Canada au sens de l'article 115 pour une année d'imposition donnée, le non-résident peut déduire les pertes visées à l'alinéa 115(1)c) qu'il a subies dans l'année. Voici les trois genres de pertes dont il est question à l'alinéa 115(1)c) :

  • les pertes résultant de l'exécution des fonctions d'une charge ou d'un emploi au Canada;
  • les pertes résultant de l'exploitation d'entreprises au Canada;
  • les pertes déductibles au titre de placements d'entreprise relatives à des biens dont la disposition permettrait de réaliser des gains qui, en vertu de l'article 115, auraient été inclus dans le calcul du revenu que la personne a gagné au Canada (une explication de la nature et du calcul d'une perte déductible au titre d'un placement d'entreprise (PDTPE) est donnée dans la dernière version du bulletin IT-484, Pertes au titre d'un placement d'entreprise).

Tout au long du bulletin, l'année de la perte s'entend de l'année d'imposition au cours de laquelle le non-résident a subi la perte.

2. La perte qu'un non-résident subit et qui résulte de l'exploitation d'une entreprise au Canada peut être la part qui revient au non-résident de la perte d'une société de personnes découlant d'une entreprise exploitée au Canada. Si le non-résident est « commanditaire » selon la définition du paragraphe 96(2.4) et que l'entreprise exploitée par la société de personnes au Canada n'est pas une entreprise agricole, il se peut que, selon les règles du paragraphe 96(2.1), seule une fraction de la part de la perte revenant au non-résident soit déductible dans l'année de la perte conformément à l'alinéa 115(1)c). La fraction de la part de la perte revenant au commanditaire que ce dernier peut déduire dans l'année de la perte est établie selon la « fraction à risques de l'intérêt » du commanditaire (qui est calculée selon le paragraphe 96(2.2)), moins certains montants précisés au paragraphe 96(2.1), à la fin de l'exercice de la société de personnes qui se termine dans l'année. La fraction de la part de la perte qui revient au commanditaire et que ce dernier ne peut pas déduire dans l'année de la perte en raison des restrictions prévues au paragraphe 96(2.1) est réputée, selon ce paragraphe, être la perte comme commanditaire du commanditaire pour l'année. Le commanditaire peut reporter sur d'autres années la perte comme commanditaire pour l'année de la perte et la déduire conformément aux règles énoncées aux numéros 13 à 17 ci-dessous.

3. Si un non-résident subit une perte dans le cadre de l'exploitation d'une ou de plusieurs entreprises agricoles au Canada, l'article 31 de la Loi peut limiter le montant de la perte que le non-résident peut déduire dans l'année de la perte selon l'alinéa 115(1)c). La règle sur la limitation des pertes énoncée à l'article 31 s'applique si le revenu du non-résident (c.-à-d. un revenu de toutes provenances), pour l'année de la perte, ne provient principalement ni de l'agriculture ni d'une combinaison de l'agriculture et de quelque autre source. La dernière version du bulletin IT-322, Pertes agricoles, énonce des facteurs dont il faut tenir compte pour déterminer si l'article 31 s'applique dans un cas particulier.

4. Si l'article 31 s'applique, le non-résident établit le montant qu'il peut déduire selon l'alinéa 115(1)c) dans le calcul de son revenu pour l'année de la perte, en suivant les étapes que voici :

Étape 1 :

Déterminer le montant de la perte subie dans l'année de la perte dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada. À cette fin, calculer la perte avant toute déduction pour dépenses de recherche scientifique et de développement expérimental (RS&DE) selon l'article 37 ou 37.1.

Remarque :

1. Si le non-résident exploite plus d'une entreprise agricole au Canada, il doit calculer, pour l'année, le revenu gagné ou la perte subie pour chaque entreprise agricole. Il effectue chaque calcul avant toute déduction pour dépenses de RS&DE selon l'article 37 ou 37.1. Si les revenus sont supérieurs aux pertes, les pertes (de même que les déductions pour dépenses de RS&DE selon l'article 37 ou 37.1, s'il y a lieu) sont pleinement déductibles dans l'année de la perte, et le non-résident peut sauter les étapes 2 à 5. Si, en revanche, les pertes sont supérieures aux revenus, le non-résident soustrait les revenus des pertes, et la perte nette qu'il a subie dans l'année dans le cadre de l'exploitation de toutes ses entreprises agricoles au Canada devient le montant de la perte établi selon l'étape 1.

2. Dans l'Avis de motion des voies et moyens visant à modifier la Loi de l'impôt sur le revenu publié le 20 juin 1996 par le ministre des Finances, on propose que l'article 37.1 soit abrogé pour l'année d'imposition 1995 et les années suivantes.

Étape 2 :

Soustraire 2 500 $ de la perte établie selon l'étape 1 et diviser le résultat par 2. C'est-à-dire, calculer le montant selon la formule suivante : ½ de (la perte établie à l'étape 1 - 2 500 $).

Étape 3 :

Ajouter 2 500 $ au moins élevé des montants suivants : 6 250 $ et le montant établi à l'étape 2.

Étape 4 :

Retenir le moins élevé des montants suivants : le montant établi à l'étape 1 et le montant établi à l'étape 3.

Étape 5 :

Ajouter au montant établi à l'étape 4 le montant des déductions pour dépenses de RS&DE, selon l'article 37 ou 37.1, qui ont été exclues du calcul à l'étape 1. Le résultat est le montant de la perte subie dans l'année de la perte, dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada, qui peut être déduit dans l'année de la perte.

Si la perte établie à l'étape 1 est supérieure au montant établi à l'étape 3, la différence est comprise dans la perte agricole restreinte du non-résident pour l'année (veuillez vous reporter, toutefois, au numéro 11 ci-dessous pour des précisions sur les redressements). Le non-résident peut reporter la perte agricole restreinte pour l'année de la perte sur d'autres années et la déduire conformément aux règles énoncées aux numéros 13 à 17 ci-dessous.


Exemple

Barry, un non-résident, produit une déclaration de revenus canadienne dans laquelle il indique un revenu de 50 000 $ tiré d'une entreprise de vente au détail qu'il exploite au Canada. Il a aussi subi une perte de 10 000 $ dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada; l'article 31 s'applique donc. La perte comprend une déduction de 2 000 $ pour dépenses de RS&DE prévue à l'article 37. Barry calcule comme suit le montant de la perte qu'il peut déduire dans l'année de la perte :

Étape 1 : Perte avant déduction de 2 000 $ pour dépenses de RS&DE = 8 000 $.
Étape 2 : ½ de (8 000 $ - 2 500 $) = 2 750 $.
Étape 3 : Le moins élevé de : 6 250 $ et 2 750 $, plus 2 500 $, donc 2 750 $ + 2 500 $ = 5 250 $.
Étape 4 : Le moins élevé des montants suivants : 8 000 $ et 5 250 $, donc 5 250 $.
Étape 5 : Montant de la perte que Barry peut déduire dans l'année de la perte = 5 250 $ + 2 000 $ = 7 250 $.

La perte agricole restreinte de Barry pour l'année de la perte est égale au montant de 8 000 $ établi à l'étape 1, moins le montant de 5 250 $ établi à l'étape 3, donc 2 750 $.

Résumons : De sa perte de 10 000 $ découlant de l'exploitation de son entreprise agricole, Barry peut déduire 7 250 $ dans l'année de la perte (de son revenu de 50 000 $ tiré de son magasin), et la somme de 2 750 $ qui reste constitue sa perte agricole restreinte pour l'année de la perte (s'il n'y a pas de redressement au sens où on l'entend au numéro 11 ci-dessous) qu'il peut appliquer pour réduire son revenu d'autres années conformément aux règles énoncées aux numéros 13 à 17 ci-dessous.


5. Dans le calcul de son revenu gagné au Canada au sens de l'article 115, pour l'année de la perte, un non-résident ne peut pas déduire pour l'année des pertes qui ne sont pas visées à l'alinéa 115(1)c) tel qu'il est mentionné ci-dessus, et ce, peu importe s'il a subi ces autres pertes au Canada ou à l'étranger. Cette restriction imposée par l'alinéa 115(1)c) peut même s'appliquer aux pertes qui proviennent d'une société de personnes, y compris d'une société en commandite, étant donné que la source et la nature des pertes des sociétés de personnes ne changent pas lorsque ces pertes sont attribuées aux membres de la société de personnes. Ainsi, par exemple, la restriction de l'alinéa 115(1)c) empêche notamment un non-résident de déduire une perte découlant de la location d'un immeuble d'habitation, y compris une part d'une telle perte d'une société de personnes, même si le bien est situé au Canada. En effet, cette perte provient d'un bien plutôt que de l'exploitation d'une entreprise.

6. Les pertes qu'un non-résident subit et qui sont visées à l'alinéa 115(1)c) peuvent être supérieures au revenu qu'il a gagné au Canada au sens de l'article 115 pour l'année après qu'il a soustrait les déductions permises selon la sous-section e (veuillez vous reporter à la dernière version du bulletin IT-420), mais avant qu'il ait déduit les pertes. Si tel est le cas, le non-résident peut déduire les pertes visées à l'alinéa 115(1)c) dans l'année de la perte seulement dans la mesure où elles réduisent à zéro le revenu visé à l'article 115 pour l'année. En règle générale, un non-résident doit déduire dans l'année où il les subit les pertes qui sont visées à l'alinéa 115(1)c) et qui peuvent être déduites cette année-là, sinon il ne pourra jamais les déduire. Un non-résident peut reporter toute fraction des pertes inutilisée (p. ex. les pertes visées à l'alinéa 115(1)c) qui ne peuvent pas être déduites dans l'année de la perte parce que le revenu au sens de l'article 115 ne peut être réduit en deçà de zéro) à d'autres années et la déduire conformément aux règles énoncées ci-dessous.

7. En général, une perte autre qu'en capital d'un non-résident pour une année donnée comprend les sommes inutilisées et faisant partie de l'un ou l'autre des trois genres de pertes visés à l'alinéa 115(1)c) dont il est question au numéro 1 ci-dessus. En vertu du paragraphe 111(9), la perte autre qu'en capital d'un non-résident ne peut comprendre aucun autre genre de pertes (voir le numéro 12 ci-dessous). Il faut noter que la perte autre qu'en capital du non-résident pour l'année peut comprendre les pertes de société de personnes inutilisées des deuxième et troisième genres mentionnés au numéro 1 ci-dessus (c.-à-d. la part d'une perte qui revient au non-résident). La perte autre qu'en capital du non-résident ne peut toutefois pas comprendre une « perte comme commanditaire » ou une « perte agricole restreinte » (il est question de ces pertes reportées aux numéros 2 et 4 ci-dessus, respectivement). Il faut également se reporter aux précisions sur les redressements au numéro 11 ci-dessous, de même qu'aux précisions sur la « perte agricole » au numéro 8 ci-dessous. Le non-résident peut reporter la perte autre qu'en capital pour l'année de la perte sur d'autres années et la déduire conformément aux règles énoncées aux numéros 13 à 17 ci-dessous.

8. Les pertes visées à l'alinéa 115(1)c) qui sont inutilisées et qui découlent d'entreprises agricoles et de pêche exploitées au Canada sont au départ incluses dans le calcul de la perte autre qu'en capital d'un non-résident pour l'année de la perte, comme il est mentionné au numéro 7 ci-dessus. Toutefois, la perte agricole du non-résident pour l'année comprend le moins élevé des montants suivants :

a) le montant, s'il y a lieu, des pertes nettes (c.-à-d. les pertes après déduction des revenus) pour l'année de la perte découlant de toutes les entreprises agricoles et de pêche exploitées au Canada;

b) le montant de la perte autre qu'en capital pour l'année, tel que ce montant a été calculé au départ (c.-à-d. que ce montant comprend les pertes inutilisées découlant d'entreprises agricoles et de pêche).

Pour le calcul d'une perte agricole, veuillez aussi vous reporter aux précisions sur les redressements au numéro 11 ci-dessous. Une fois que le montant de la perte agricole pour l'année est établi, la perte autre qu'en capital pour l'année telle qu'elle a été calculée au départ est réduite du montant de la perte agricole. Il faut remarquer que le calcul initial, mentionné ci-dessus, de la perte autre qu'en capital et le montant dont il est question en a) ci-dessus et qui entre dans le calcul de la perte agricole tiennent compte tous les deux du montant d'une perte qui découle d'une entreprise agricole exploitée au Canada et qui peut être déduite dans l'année de la perte en vertu de l'article 31 (tel qu'il est établi à l'étape 5 du numéro 4 ci-dessus); par contre, aucun de ces calculs ne tient compte d'une perte agricole restreinte. Le non-résident peut reporter sa perte agricole pour l'année de la perte à d'autres années et la déduire conformément aux règles énoncées aux numéros 13 à 17 ci-dessous.


Exemple

Blanche, une non-résidente, subit une perte de 16 000 $ dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada. Sa principale source de revenu pour l'année de la perte ne provient ni de l'agriculture ni d'une combinaison de l'agriculture et de quelque autre source, mais d'une entreprise de vêtement (qu'elle exploite dans son pays); par conséquent, l'article 31 s'applique. Selon les règles énoncées à l'article 31, elle peut déduire dans l'année de la perte le montant de 8 750 $ de la perte découlant de l'exploitation de l'entreprise agricole (veuillez vous reporter au numéro 4 ci-dessus). Supposons qu'il n'y ait eu aucun redressement du genre mentionné au numéro 11 ci-dessous. La somme qui reste, soit 7 250 $, constitue sa perte agricole restreinte pour l'année de la perte, laquelle peut être reportée sur d'autres années. Elle a aussi, dans l'année de la perte, un revenu de 8 000 $ tiré d'une autre entreprise qu'elle exploite au Canada et une PDTPE de source canadienne (comme il est énoncé au numéro 1 ci-dessus) de 10 000 $. Les pertes que Blanche peut déduire dans l'année de la perte en vertu de l'alinéa 115(1)c) s'élèvent à 18 750 $, selon le calcul suivant :

Perte découlant de l'entreprise agricole pouvant être déduite
dans l'année de la perte en vertu de l'article 31
8 750 $
Plus : PDTPE de source canadienne pour l'année 10 000 $
--------
Total des pertes pouvant être déduites dans l'année de la perte
en vertu de l'alinéa 115(1)c)
18 750 $
=====

Toutefois, Blanche ne peut déduire que 8 000 $ de ces pertes dans l'année de la perte parce qu'elle n'a besoin que de 8 000 $ pour ramener à zéro son revenu gagné au Canada au sens de l'article 115. Son calcul initial pour sa perte autre qu'en capital pour l'année s'établit comme suit :

Total des pertes pouvant être déduites dans l'année de la perte
en vertu de l'alinéa 115(1)c)
18 750 $
Moins : les pertes déduites dans l'année de la perte pour ramener
le revenu gagné au Canada à zéro
8 000 $
--------
Calcul initial de la perte autre qu'en capital 10 750 $
=====

La perte agricole de Blanche pour l'année est égale au moins élevé des montants suivants :

  • sa perte de 8 750 $ découlant de l'entreprise agricole qu'elle peut déduire dans l'année de la perte en vertu de l'article 31;
  • sa perte autre qu'en capital pour l'année selon son calcul initial, c.-à-d. 10 750 $.

Ainsi, sa perte agricole pour l'année s'élève à 8 750 $ et sa perte autre qu'en capital pour l'année est de 2 000 $, soit 10 750 $ - 8 750 $.

En résumé, les pertes pour l'année de la perte que Blanche peut reporter et déduire dans d'autres années (conformément aux règles énoncées aux numéros 13 à 17 ci-dessous) sont caractérisées comme suit :

Perte autre qu'en capital pour l'année 2 000 $
Perte agricole pour l'année 8 750 $
Perte agricole restreinte pour l'année 7 250 $
--------
Total des pertes pour l'année de la perte pouvant être reportées 18 000 $
=====

9. Les pertes en capital provenant de la disposition de biens d'un non-résident entrent dans le calcul du revenu que ce dernier a gagné au Canada au sens de l'article 115 seulement s'il s'agit de « biens canadiens imposables » (veuillez vous reporter à la dernière version du bulletin IT-420). Selon le sous-alinéa 40(2)g)(iii), malgré certaines exceptions, la perte d'un contribuable provenant de la disposition d'un bien à usage personnel (ce genre de biens est défini à l'article 54) est réputée être égale à zéro. Cette règle peut s'appliquer à la disposition d'un bien à usage personnel d'un non-résident, s'il s'agit d'un « bien canadien imposable », comme un immeuble situé au Canada.

10. Un non-résident déduit du total des sommes ci-dessous les pertes en capital déductibles (à l'exception des PDTPE -- veuillez vous reporter plutôt au numéro 1 ci-dessus) découlant de la disposition de biens canadiens imposables, autres que des biens personnels désignés :

a) ses gains en capital imposables pour l'année de la perte découlant de la disposition de biens canadiens imposables autres que des biens personnels désignés,

b) son gain net imposable pour l'année découlant de la disposition de biens personnels désignés qui sont des biens canadiens imposables.

Néanmoins, le résultat net (qui est compris dans le revenu qu'a gagné le non-résident au Canada au sens de l'article 115) ne peut pas être inférieur à zéro. De plus, le non-résident ne peut déduire aucune fraction des pertes en capital déductibles dont il est question ci-dessus des autres revenus qu'il a gagnés au Canada au sens de l'article 115 pour l'année (c.-à-d. des revenus autres que les montants qui sont mentionnés en a) et en b) ci-dessus). Si le non-résident ne peut déduire aucune fraction des pertes en capital déductibles dont il est question ci-dessus dans l'année de la perte (p. ex., parce que la fraction imposable des gains en capital n'est pas suffisante pour absorber les pertes), la fraction inutilisée fait partie de sa perte en capital nette pour l'année de la perte qu'il peut reporter sur d'autres années et la déduire conformément aux règles énoncées aux numéros 13 à 17 ci-dessous.

11. Dans ce qui précède, il est question des genres de pertes qui, dans la mesure où un contribuable ne peut pas les déduire dans l'année de la perte, sont comprises dans les diverses pertes du contribuable pour l'année de la perte qui peuvent être reportées sur d'autres années. Ces pertes reportées sont définies dans la Loi de l'impôt sur le revenu, comme suit :

  • pertes comme commanditaire -- paragraphe 96(2.1);
  • pertes agricoles restreintes -- article 31;
  • pertes autres qu'en capital -- paragraphe 111(8);
  • pertes agricoles -- paragraphe 111(8);
  • pertes en capital nettes -- paragraphe 111(8).

Selon certaines des définitions mentionnées ci-dessus, il faut effectuer certains redressements pour le calcul des diverses pertes reportées. Voici des exemples de redressements qui peuvent s'appliquer aux non-résidents :

  • Un non-résident ajoute certains montants qui sont déductibles dans le calcul de son revenu imposable gagné au Canada pour l'année au calcul de la perte autre qu'en capital pour l'année. Ces montants déductibles se rapportent aux montants déjà compris dans son revenu gagné au Canada pour l'année (de tels montants ont donc déjà été soustraits des pertes visées à l'alinéa 115(1)c) subies dans l'année aux fins du calcul de la perte autre qu'en capital pour l'année).
  • Le montant de toute perte en capital nette (d'une autre année) qui est reporté sur une année donnée et déduit pour cette année-là est ajouté dans le calcul de la perte autre qu'en capital pour l'année donnée. Ainsi, par exemple, si un non-résident utilise une perte visée à l'alinéa 115(1)c) qu'il a subie au cours d'une année et qui découle de l'exploitation d'une entreprise au Canada pour réduire ses gains en capital imposables visés à l'article 115 pour l'année (parce que selon la règle énoncée au numéro 6 ci-dessus, la perte visée à l'alinéa 115(1)c) qui peut être déduite dans l'année de la perte doit être déduite cette année-là ou abandonnée), il peut rétablir la perte (comme une perte autre qu'en capital pour l'année) dans la mesure où il a reporté une perte en capital nette d'une autre année sur l'année donnée et l'a déduite dans cette année-là. L'importance de cette règle est évidente si l'on tient compte de la règle sur la limitation énoncée au sous-alinéa 111(1.1)a)(i), dont il est question au numéro 15 ci-dessous, qui vise l'application d'une perte en capital nette (mais non d'une perte autre qu'en capital).
  • Comme il est indiqué au numéro 7 ci-dessus, une perte autre qu'en capital d'un non-résident pour l'année de la perte comprend en général les pertes inutilisées des trois genres de pertes visés à l'alinéa 115(1)c). Une perte autre qu'en capital comprend donc une perte déductible au titre d'un placement d'entreprise (PDTPE) inutilisée. Néanmoins, comme il est indiqué au numéro 14 ci-dessous, une perte autre qu'en capital ne peut être reportée prospectivement que sur sept années, alors qu'une perte en capital nette peut être reportée prospectivement sur un nombre indéfini d'années. Pour faire en sorte qu'elle puisse être reportée indéfiniment, toute PDTPE inutilisée comprise dans une perte autre qu'en capital à l'égard de laquelle la période de report prospectif a expiré à la fin d'une année donnée s'ajoute habituellement dans le calcul de (c.-à-d. est effectivement transférée à) la perte en capital nette pour cette année.
  • La perte agricole restreinte, la perte agricole, la perte en capital nette et la perte autre qu'en capital d'un contribuable (y compris un non-résident) sont réduites conformément à l'article 80. Habituellement, cette exigence peut survenir lorsqu'il y a un « montant remis » lors du règlement d'une « dette commerciale » émise par le contribuable.

12. En outre, le calcul des pertes reportées d'un non-résident selon l'une des dispositions mentionnées ci-dessus doit se faire, tel qu'il est précisé au paragraphe 111(9), comme si :

  • le non-résident n'avait aucun autre revenu que ceux visés aux sous-alinéas 115(1)a)(i) à (vi) (il s'agit des genres de revenu de source canadienne qui sont compris dans le revenu gagné au Canada du non-résident - voir la dernière version du bulletin IT-420);
  • les seuls gains en capital imposables et les seules pertes en capital déductibles du non-résident découlaient de la disposition de biens canadiens imposables;
  • les seules pertes du non-résident étaient les suivantes :
    • des PDTPE,
    • des pertes découlant de l'exercice des fonctions d'une charge ou d'un emploi par le non-résident au Canada,
    • des pertes découlant d'entreprises exploitées par le contribuable au Canada.

Exemple

Marie, une non-résidente, déclare un important revenu tiré d'une entreprise qu'elle exploite au Canada. Elle subit une perte d'une entreprise qu'elle exploite à l'étranger, de même qu'une perte d'un bien locatif au Canada. Elle ne peut appliquer ni l'une ni l'autre de ces pertes en réduction de son revenu d'entreprise de source canadienne qu'elle déclare pour l'année parce qu'aucune de ces pertes n'est visée à l'alinéa 115(1)c) (voir la règle au numéro 1 ci-dessus). De plus, selon la règle énoncée au paragraphe 111(9) (dont il est question ci-dessus), elle ne peut inclure ni l'une ni l'autre de ces pertes dans sa perte autre qu'en capital pour l'année. Par conséquent, elle ne peut reporter et déduire aucune de ces pertes sur une autre année, qu'elle réside ou non au Canada durant cette autre année.


Application de pertes à d'autres années

13. L'article 111 prévoit la déduction de pertes reportées, s'il y a lieu, de l'année de la perte dans le calcul du revenu imposable ou, s'il s'agit d'un non-résident, du revenu imposable gagné au Canada d'une autre ou de plusieurs autres années d'imposition (que l'on appellera l'année ou les années d'« application de la perte »). Pour déterminer les années que l'on peut considérer comme des années d'application de la perte auxquelles un genre particulier de perte reportée peut être appliqué, il faut se reporter au numéro 14 ci-dessous. S'il s'agit d'un non-résident, l'alinéa 115(1)e) renferme une restriction selon laquelle il doit être raisonnable de considérer toute perte reportée visée à l'article 111 comme s'appliquant, selon le cas :

  • aux fonctions d'une charge ou d'un emploi que le non-résident exerce au Canada,
  • à une entreprise que le non-résident exploite au Canada,
  • à la disposition d'un bien, à l'égard de laquelle le non-résident devrait inclure un profit ou un gain dans son revenu imposable gagné au Canada en vertu du paragraphe 115(1).

La restriction de l'alinéa 115(1)e) s'applique même aux pertes reportées d'un non-résident qui proviennent d'une société de personnes, y compris d'une société en commandite, puisque la source et la nature de ces pertes ne changent pas lorsqu'elles sont imputées aux membres de la société de personnes. Il est également important de noter que l'utilisation d'une perte reportée pour réduire le revenu imposable qu'un non-résident a gagné au Canada pour une année d'application de la perte est assujettie à la restriction prévue à l'alinéa 115(1)e), et ce, que le contribuable réside ou non au Canada au cours de l'année de la perte.


Exemple

Dans une année d'imposition tout au long de laquelle il réside au Canada, Ravi subit une perte d'un bien et une perte d'une entreprise qu'il exploite à l'étranger. Il ne peut pas utiliser pleinement ces pertes au cours de l'année de la perte. Les pertes inutilisées sont comprises dans sa perte autre qu'en capital pour l'année de la perte. (Le paragraphe 111(9) ne s'applique pas parce que Ravi réside au Canada pendant toute l'année.) Ravi pourrait reporter la perte autre qu'en capital sur une autre année au cours de laquelle il réside au Canada. Toutefois, il ne peut pas la reporter sur une année au cours de laquelle il est un non-résident à cause de la restriction prévue à l'alinéa 115(1)e).


Pour calculer le revenu imposable gagné au Canada pour une année d'application de la perte, la restriction de l'alinéa 115(1)e) permet au non-résident de déduire (sous réserve des règles mentionnées aux numéros 14 à 17 ci-dessous) toute fraction d'une perte nette en capital résultant de la disposition d'un bien à l'égard de laquelle le non-résident devrait inclure un gain dans son revenu imposable gagné au Canada (c.-à-d. un bien canadien imposable). Il en est ainsi indépendamment du fait que le contribuable ait été un non-résident ou un résident du Canada dans l'année où la perte en capital nette a été subie.

14. Les alinéas 111(1)a) à e) prévoient les règles de report prospectif et de report rétrospectif qui s'appliquent à la perte autre qu'en capital, à la perte en capital nette, à la perte agricole restreinte, à la perte agricole et à la perte comme commanditaire du contribuable (y compris un non-résident). Les règles pour chaque genre de perte reportée pour une année de perte particulière sont les suivantes :

a) Une perte autre qu'en capital peut être reportée sur trois années antérieures et sur sept années ultérieures en vertu de l'alinéa 111(1)a).

b) Une perte en capital nette peut être reportée sur trois années antérieures et sur un nombre indéfini d'années ultérieures en vertu de l'alinéa 111(1)b). Pour déterminer le montant d'une perte en capital nette d'une année de perte qui peut être déduit dans une année donnée d'application de la perte, il faut se reporter aux règles énoncées aux numéros 15 et 16 ci-dessous.

c) Une perte agricole restreinte peut être reportée sur trois années antérieures et sur dix années ultérieures en vertu de l'alinéa 111(1)c). Cependant, en raison de cet alinéa, un montant se rapportant à des pertes agricoles restreintes n'est déductible au cours d'une année donnée d'application de la perte qu'à concurrence des revenus du contribuable pour cette année-là tirés de l'ensemble des entreprises agricoles qu'il exploite (dans le cas du non-résident, il s'agit exclusivement des revenus tirés des entreprises agricoles qu'il exploite au Canada parce que les revenus tirés des entreprises agricoles exploitées à l'étranger ne sont pas inclus dans le revenu gagné au Canada au sens de l'article 115).

d) Une perte agricole peut être reportée sur trois années antérieures et sur dix années ultérieures en vertu de l'alinéa 111(1)d).

e) Une perte comme commanditaire ne peut pas être reportée rétrospectivement, mais elle peut être reportée sur un nombre indéfini d'années ultérieures en vertu de l'alinéa 111(1)e). Cependant, en raison de cet alinéa, un montant se rapportant à une perte comme commanditaire n'est déductible au cours d'une année d'application de la perte qu'à concurrence de la fraction à risques du contribuable, au sens du paragraphe 96(2.2), à la fin du dernier exercice de la société de personnes se terminant au cours de l'année d'application de la perte, moins certains montants décrits à l'alinéa 111(1)e).

15. Si une perte en capital nette pour une année de la perte est établie et que le contribuable décide de déduire la totalité ou une fraction de la perte en capital nette pour une année donnée d'application de la perte, le montant de cette perte en capital nette qui est réellement déduit selon l'alinéa 111(1)b) pour l'année d'application de la perte est assujetti aux règles du paragraphe 111(1.1). Le sous-alinéa 111(1.1)a)(ii) prévoit ce que nous appellerons un redressement du « taux d'inclusion ». (Le taux d'inclusion n'est que le taux utilisé pour déterminer la fraction d'un gain en capital qui doit être déclarée comme revenu. Autrement dit, un gain en capital imposable est égal à la multiplication du gain en capital par le taux d'inclusion.) Au fil des ans, le taux d'inclusion est passé de 1/2 à 2/3, puis de 2/3 à 3/4. Le redressement du taux d'inclusion dont il est question au sous-alinéa 111(1.1)a)(ii) permet d'adapter la perte en capital nette pour l'année de la perte à l'année d'application de la perte si les taux d'inclusion pour l'année de la perte et pour l'année d'application de la perte sont différents. Le redressement du taux d'inclusion se calcule selon la formule suivante :

       B                                                          
A  × ---
 C
où :
A représente le montant de la perte en capital nette pour l'année de la perte « réclamé » dans l'année d'application de la perte;
B représente le taux d'inclusion en vigueur pour l'année d'application de la perte;
C représente le taux d'inclusion en vigueur pour l'année de la perte.
      

Exemple

Willie, un non-résident, a, pour 1987, une perte en capital nette de 6 000 $. Il veut appliquer cette perte en capital nette pour réduire son revenu imposable gagné au Canada en 1995. Étant donné que le taux d'inclusion pour 1987 était de 1/2 et que le taux d'inclusion pour 1995 est de 3/4, le redressement du taux d'inclusion se calcule comme suit :

                   3/4                                          
6 000 $ × -----
       1/2
  
        3 2
= 6 000 $ × ----- × ---
        4 1
  
= 6 000 $ ×
  
= 9 000 $  

Par conséquent, même si Willie a l'intention d'appliquer sa perte en capital nette pour 1987 s'élevant à 6 000 $ pour réduire son revenu de l'année 1995, le redressement du taux d'inclusion fait que l'on multiplie le montant de 6 000 $ par 1½, ce qui donne 9 000 $ pour établir le montant qu'il déduirait effectivement à titre de perte en capital nette de 1987 de son revenu imposable gagné au Canada en 1995 (parce que le taux d'inclusion de 3/4 pour 1995 est en fait 1½ fois supérieur au taux d'inclusion de 1/2 pour 1987).


Néanmoins, le montant établi selon le sous-alinéa 111(1.1)a)(ii), c'est-à-dire le montant découlant du redressement du taux d'inclusion, est assujetti à la règle sur la limitation des pertes du sous-alinéa 111(1.1)a)(i). La limitation prévue à ce sous-alinéa se calcule comme suit :

Gains en capital imposables, pour l'année d'application de la perte, tirés de la disposition d'immobilisations autres que des biens personnels désignés

Plus

Gain net imposable, pour l'année d'application de la perte, tiré de la disposition de biens personnels désignés

Moins

Pertes en capital déductibles (autres que les PDTPE), pour l'année d'application de la perte, provenant de la disposition d'immobilisations autres que des biens personnels désignés.

Selon le sous-alinéa 111(1.1)a)(i), la perte en capital nette pour l'année de la perte, telle que redressée selon le taux d'inclusion du sous-alinéa 111(1.1)a)(ii), ne peut pas être déduite d'un revenu qui n'est pas une fraction nette imposable des gains en capital pour l'année d'application de la perte. Dans le cas d'un non-résident, la perte en capital nette pour l'année ou les années de la perte ne peut pas être appliquée, par exemple, pour réduire un revenu d'emploi ou un revenu d'entreprise de source canadienne déclaré dans l'année d'application de la perte.


Exemple

Reprenons l'exemple précédent et supposons que le revenu que Willie a gagné en 1995 au Canada, au sens de l'article 115, comprend un gain en capital imposable de 10 000 $ et une perte en capital déductible de 5 500 $, provenant de la disposition de biens canadiens imposables. Cela signifie que, selon le sous-alinéa 111(1.1)a)(i), la perte qu'il peut déduire de son revenu pour 1995 se limite à 4 500 $, c'est-à-dire 10 000 $ - 5 500 $. Par conséquent, Willie ne peut en fait déduire que 4 500 $ de son revenu imposable gagné au Canada en 1995, plutôt que le montant de 9 000 $ calculé dans la première partie de l'exemple, à l'égard de sa perte en capital nette pour 1987. Il faut également noter qu'il n'a, en fait, qu'à appliquer 3 000 $ de la perte en capital nette de 6 000 $ pour 1987 à l'année 1995 pour arriver au montant de 4 500 $ qu'il déduit en 1995 (parce que suivant le redressement du taux d'inclusion, il faut multiplier le montant de 3 000 $ par 1½ pour arriver au montant de 4 500 $ déduit). Par conséquent, Willie peut toujours déduire de son revenu d'autres années le montant de 3 000 $ de la perte en capital nette de 1987 (6 000 $ moins le montant de 3 000 $ déduit en 1995).


16. Il y a une exception à la règle énoncée ci-dessus selon laquelle un contribuable ne peut pas appliquer une perte en capital nette pour réduire un revenu qui n'est pas la fraction nette imposable des gains en capital pour l'année ou les années d'application de la perte. Il est question de cette exception à l'alinéa 111(1.1)b). Elle s'applique si le contribuable est un particulier, y compris un particulier non-résident, qui a un « solde de pertes en capital subies avant 1986 ». Un solde de pertes en capital subies avant 1986, calculé selon le paragraphe 111(8), représente les pertes en capital nettes inutilisées du particulier découlant de dispositions ayant eu lieu avant le 23 mai 1985 (dispositions assujetties à la règle des droits acquis). En raison de l'exception prévue à l'alinéa 111(1.1)b), un particulier non-résident peut déduire selon l'alinéa 111(1)b) la fraction des pertes en capital nettes qui correspond au solde des pertes en capital subies avant 1986, jusqu'à concurrence de 2 000 $ par année, du revenu qu'il a gagné au Canada au sens de l'article 115, qui ne représente pas des gains en capital imposables, dans le calcul du revenu imposable gagné au Canada pour une année ou des années d'application de la perte. Selon l'alinéa 111(1.1)b), un redressement du taux d'inclusion (comme il est expliqué au numéro précédent) ne s'applique à aucune fraction du solde des pertes en capital subies avant 1986 qui est en fait déduite du revenu autre que des gains en capital imposables.


Exemple

À nouveau, reprenons l'exemple précédent et supposons que la perte en capital nette de Willie s'élevant à 6 000 $ provient de la disposition de biens canadiens imposables en 1985 (plutôt qu'en 1987) qui a eu lieu avant le 23 mai 1985. En fonction des calculs précédents, Willie applique un montant de 3 000 $ de sa perte en capital nette pour 1985 (comme en 1987, le taux d'inclusion en 1985 était de 1/2) pour réduire ses gains en capital nets imposables pour 1995. (Veuillez noter que, bien qu'il applique en réalité 3 000 $, il déduit 4 500 $ en 1995 en raison du redressement du taux d'inclusion.) Supposons aussi qu'il déclare un revenu de 20 000 $ en 1995 tiré de l'exploitation d'une entreprise au Canada. Étant donné que la perte en capital nette de 6 000 $ pour 1985 correspond entièrement au solde de ses pertes en capital subies avant 1986, il peut aussi appliquer le montant maximal de 2 000 $ de ce solde pour réduire son revenu d'entreprise pour 1995 dans le calcul de son revenu imposable qu'il a gagné au Canada en 1995. Le montant de 2 000 $ n'est pas assujetti au redressement du taux d'inclusion. Par conséquent, Willie applique 5 000 $ de sa perte en capital nette de 6 000 $ pour 1985, comme suit :

         Montant
 appliqué
   Montant
   déduit 
En réduction des gains en capital imposables de 1995 3 000 $   4 500 $
En réduction du revenu d'entreprise de 1995 2 000 $ 2 000 $
-------- --------
Réduction totale du revenu imposable de 1995 gagné
au Canada
    6 500 $
=====
Total appliqué en 1995 en réduction du revenu 5 000 $  
Montant pouvant être appliqué à d'autres années 1 000 $  
--------
6 000 $  
=====

17. Selon les règles ci-dessus, les pertes reportées n'ont pas à être entièrement utilisées dans le calcul du revenu imposable que le non-résident a gagné au Canada pour une année ou des années données d'application de la perte. De même, les pertes reportées n'ont pas à être utilisées dans un ordre précis. Toutefois, les règles suivantes du paragraphe 111(3) doivent être respectées :

a) toute somme au titre d'une perte reportée ne peut être réclamée qu'une fois;

b) toute perte reportée d'un genre particulier pour une année de la perte ne peut être déduite tant que les pertes reportées déductibles du même genre pour toutes les années antérieures n'ont pas été déduites.

PARTIE II : RÈGLES S'APPLIQUANT AUX PARTICULIERS 1 QUI SONT DES NON-RÉSIDENTS DU CANADA PENDANT UNE PARTIE SEULEMENT DE L'ANNÉE D'IMPOSITION

18. Un particulier qui réside au Canada tout au long d'une partie d'une année d'imposition mais qui, tout au long d'une autre partie de l'année, est un non-résident, calcule son revenu imposable selon l'article 114. Selon cet article, le particulier doit, dans le calcul de son revenu imposable pour l'ensemble de l'année d'imposition, considérer la ou les périodes suivantes :

a) la ou les périodes de l'année tout au long desquelles il réside au Canada (pour simplifier les choses, nous appellerons cette période ou ces périodes, de manière générale, période visée à l'alinéa 114a)) comme si cette période ou ces périodes constituaient l'année d'imposition entière aux fins du calcul de son revenu;

b) la ou les périodes de l'année tout au long desquelles il ne réside pas au Canada (pour simplifier les choses, nous appellerons cette période ou ces périodes, de manière générale, période visée à l'alinéa 114b)) comme si cette période ou ces périodes constituaient l'année d'imposition entière aux fins du calcul du revenu imposable qu'il a gagné au Canada pendant cette période.

Il faut mentionner néanmoins qu'il n'y a qu'une année d'imposition pour le particulier qui réside au Canada pendant une partie de l'année seulement, parce que les périodes visées aux alinéas 114a) et 114b) ne sont pas vraiment des années d'imposition distinctes.

19. Première étape : Le particulier calcule son revenu (pas son revenu imposable) pour la période visée à l'alinéa 114a) en suivant les règles énoncées à l'article 3 de la Loi que le résident pendant toute l'année suivrait. Par conséquent, le particulier déclare, pour la période visée à l'alinéa 114a), le revenu global qu'il a gagné au Canada et à l'étranger (c.-à-d. son revenu de toutes provenances). De plus, le particulier déduit les pertes de toutes provenances (au Canada et à l'étranger) qu'il a subies pendant la période visée à l'alinéa 114a) lors du calcul de son revenu pour cette période, sous réserve des règles énoncées à l'article 3. Il faut remarquer que l'article 3 ne prévoit pas le genre de restrictions dont il est question à l'alinéa 115(1)c), à l'égard des déductions de perte au cours de l'année de la perte (tel qu'il est expliqué au numéro 5 ci-dessus). Ainsi, par exemple, le particulier peut notamment déduire une perte provenant de biens pendant la période visée à l'alinéa 114a). La déduction, au cours de la période visée à l'alinéa 114a), des pertes subies dans la période est, bien entendu, assujettie aux restrictions concernant la déduction de pertes dans une année de perte qui s'appliqueraient à un résident comme, par exemple, les suivantes :

  • les règles limitant la déduction, dans l'année de la perte, des pertes découlant de l'exploitation d'entreprises agricoles lorsque l'article 31 s'applique;
  • les règles énoncées à l'article 96 limitant la déduction, dans l'année de la perte, d'une perte comme commanditaire. Ces règles sont en gros les mêmes que celles énoncées au numéro 2 ci-dessus, si l'on ne tient pas compte des mentions de «  non-résident » et de l'alinéa 115(1)c) et si l'on ne restreint pas l'application de ces règles à la part du revenu d'une société de personnes tiré de l'« exploitation d'une entreprise au Canada » qui revient à un commanditaire.

20. Le revenu pour la période visée à l'alinéa 114a) comprend aussi les gains en capital imposables pour cette période tirés de la disposition d'immobilisations situées au Canada ou à l'étranger. De même, les pertes pour la période visée à l'alinéa 114a) découlant de la disposition d'immobilisations situées au Canada ou à l'étranger sont incluses dans le calcul du revenu pour cette période, sous réserve des règles sur la limitation des pertes qui se trouvent à l'alinéa 40(2)g) (pour les « biens à usage personnel »), à l'article 41 (pour les « biens personnels désignés ») et à l'article 3 (pour les autres immobilisations). Ces règles sur la limitation des pertes sont en gros les mêmes que celles énoncées aux numéros 9 et 10 ci-dessus, si l'on ne tient pas compte des mentions de « non-résident » et de « revenu gagné au Canada au sens de l'article 115 » et si l'on ne restreint pas l'application de ces règles aux « biens canadiens imposables ».

21. Les gains et les pertes découlant de toute disposition réputée de biens selon le paragraphe 128.1(4) (avant 1993, selon l'article 48) qui se rapporte au fait que le particulier cesse de résider au Canada sont également inclus dans la période visée à l'alinéa 114a).

22. Étape 2 : Le particulier calcule alors son revenu imposable gagné au Canada pour la période visée à l'alinéa 114b) selon les règles énoncées à l'article 115 qu'une personne ne résidant pas au Canada suivrait. La dernière version du bulletin IT-420 et celle du bulletin IT-171 donnent des précisions sur les règles (sauf pour ce qui est des pertes) s'appliquant au calcul du revenu gagné au Canada et du revenu imposable gagné au Canada d'un non-résident au sens de l'article 115. Si le particulier subit une perte au cours de la période visée à l'alinéa 114b), les règles énoncées aux numéros 1 à 6, et 9 et 10 ci-dessus s'appliquent habituellement pour déterminer dans quelle mesure on peut déduire la perte au cours de cette période.

23. Les règles énoncées aux numéros 13 à 17 ci-dessus s'appliquent habituellement aux fins de la déduction des pertes reportées d'autres années dans le calcul du revenu imposable gagné au Canada pour la période visée à l'alinéa 114b). À cette fin, il ne faut pas oublier ce qui suit :

  • L'année d'application de la perte dont il est question à ces numéros correspond dans ce cas à la période visée à l'alinéa 114b).
  • La restriction visée à l'alinéa 115(1)e) s'applique toujours. Ainsi, par exemple, une perte inutilisée découlant de biens (si le particulier résidait au Canada) ou de l'exploitation d'une entreprise à l'étranger ne peut pas être reportée à la période visée à l'alinéa 114b).

Il faut également noter qu'une perte inutilisée de la période visée à l'alinéa 114a) ne peut pas être déduite dans le calcul du revenu imposable pour la période visée à l'alinéa 114b). Cela s'explique par le fait que, même si les calculs pour les périodes visées aux alinéas 114a) et 114b) sont effectués « comme si » ces périodes étaient des années d'imposition distinctes, aucune de ces périodes n'est une « année d'imposition ». Les règles du paragraphe 111(1) ne s'appliquent donc qu'à la déduction, au cours d'une année d'application de la perte, d'une perte reportée de l'année de la perte.

24. Étape 3 : Le particulier additionne ensuite les montants suivants :

a) le revenu pour la période visée à l'alinéa 114a),

b) le revenu imposable pour la période visée à l'alinéa 114b),

desquels il soustrait les montants suivants :

c) toutes les déductions permises dans le calcul du revenu imposable, dans la mesure où elles se rapportent à la période visée à l'alinéa 114a).

Le résultat de ce calcul est le revenu imposable du particulier pour toute l'année d'imposition. Les déductions dont il est question au point c) ci-dessus comprennent les pertes reportées d'autres années d'imposition à la période visée à l'alinéa 114a), dans la mesure où une personne qui réside au Canada toute l'année peut déduire ces pertes dans le calcul de son revenu imposable conformément aux règles de l'article 111. Il s'agit en gros des règles décrites aux numéros 14 à 17 ci-dessus, si l'on ne tient pas compte des commentaires concernant l'application spécifique de ces règles pour déterminer le revenu imposable qu'un non-résident a gagné au Canada au sens de l'article 115. Il faut remarquer qu'il n'y a aucune restriction semblable à celle de l'alinéa 115(1)e) en ce qui concerne l'application d'une perte reportée d'une autre année à la période visée à l'alinéa 114a) (comme il est indiqué au numéro 13 ci-dessus). Il faut également remarquer qu'une perte inutilisée de la période visée à l'alinéa 114b) ne peut pas être déduite dans la période visée à l'alinéa 114a). Cela s'explique par le fait que, même si les calculs pour les périodes visées aux alinéas 114a) et 114b) sont effectués « comme si » ces périodes étaient des années d'imposition distinctes, aucune de ces périodes n'est une « année d'imposition », car les règles du paragraphe 111(1) ne s'appliquent qu'à la déduction, au cours d'une année d'application de la perte, d'une perte reportée provenant de l'année de la perte. Pour plus de renseignements sur les règles relatives aux pertes pour un résident, on peut consulter la dernière version du bulletin IT-232, Pertes autres que les pertes en capital, pertes en capital nettes, pertes agricoles restreintes, pertes agricoles et pertes comme commanditaire ou assimilé -- En quoi consistent-elles et quand sont-elles déductibles dans le calcul du revenu imposable.

25. Un particulier peut déduire une fraction d'une perte inutilisée d'une autre année d'imposition qui correspond à l'un des genres de pertes énoncés à l'alinéa 115(1)e), tel qu'il est expliqué au numéro 13 ci-dessus (peu importe s'il a subi la perte alors qu'il était résident ou non-résident du Canada). Il peut déduire cette fraction au cours d'une année d'application de la perte à laquelle l'article 114 s'applique, soit dans la période visée à l'alinéa 114a) ou à l'alinéa 114b), soit partiellement dans chacune des deux périodes, à condition que le montant total déduit ne dépasse pas la perte inutilisée.

26. Pour déterminer les pertes comme commanditaire, les pertes agricoles restreintes, les pertes autres qu'en capital, les pertes agricoles ou les pertes en capital nettes pour une année d'imposition auxquelles l'article 114 s'applique, il faut tenir compte de ce qui suit :

  • des définitions de ces pertes reportées que l'on retrouve au paragraphe 96(2.1) (pertes comme commanditaire), à l'article 31 (pertes agricoles restreintes) et au paragraphe 111(8) (pertes autres qu'en capital, pertes en capital nettes et pertes agricoles);
  • des règles qui se trouvent au paragraphe 111(9) (se reporter au numéro 12 ci-dessus) et qui s'appliquent à la période visée à l'alinéa 114b).

27. L'article 114 ne s'applique qu'aux particuliers. Le mot « particulier » est défini au paragraphe 248(1) et s'entend d'une « personne autre qu'une société ». Par conséquent, les fiducies sont considérées comme des « particuliers ». Néanmoins, selon l'article 128.1, si une fiducie devient résidente du Canada ou cesse de l'être à un moment donné, alors, pour l'application de la Loi de l'impôt sur le revenu, les conditions suivantes s'appliquent :

  • l'année d'imposition de la fiducie qui comprendrait le moment donné est réputée avoir pris fin immédiatement avant ce moment,
  • la nouvelle année d'imposition est réputée avoir commencé à ce moment.

Par conséquent, l'article 114 ne peut pas s'appliquer aux fiducies, parce que l'exigence de l'article 114 ne peut pas être respectée. Selon cette exigence, le particulier doit résider au Canada tout au long d'une partie de l'année d'imposition et ne pas y résider tout au long d'une autre partie de l'année. La règle énoncée à l'article 128.1 qui est mentionnée ci-dessus s'applique aussi aux sociétés.

1 corrigé le 7 juillet 2000


Explication des modifications

Introduction

L'Explication des modifications donne les raisons pour lesquelles nous avons révisé un bulletin d'interprétation. Nous y exposons les révisions que nous avons apportées par suite de modifications à la loi, de même que les révisions qui modifient une interprétation existante du Ministère ou qui en établissent de nouvelles.

Raisons de la révision

Nous avons révisé le bulletin afin de tenir compte des modifications apportées à la Loi de l'impôt sur le revenu par suite de l'adoption du chapitre 45 des L.C. de 1985 (auparavant le projet de loi C-72), du chapitre 6 des L.C. de 1986 (auparavant le projet de loi C-84), du chapitre 55 des L.C. de 1986 (auparavant le projet de loi C-23), du chapitre 55 des L.C. de 1988 (auparavant le projet de loi C-139), du chapitre 7 des L.C. de 1994 (auparavant le projet de loi C-15 et avant cela le projet de loi C-92), du chapitre 21 des L.C. de 1994 (auparavant le projet de loi C-27) et du chapitre 21 des L.C. de 1995 (auparavant le projet de loi C-70). Sauf pour la remarque en italique au numéro 4, le contenu du bulletin n'est touché par aucun avant-projet de loi publié avant le 27 septembre 1996.

Modifications législatives et autres

Dans le nouveau bulletin, nous avons réorganisé l'ordre des précisions contenues dans de nombreux numéros de l'ancien bulletin IT-262R. C'est pourquoi, en général, les explications ci-dessous ne renvoient pas aux anciens numéros.

Au numéro 1, on fait mention des premier et troisième genres de pertes visés à l'alinéa 115(1)c) qui ont été ajoutés à cette disposition pour les années d'imposition 1991 et suivantes. On tient également compte de cette modification aux numéros suivants du bulletin lorsqu'il est question de l'alinéa 115(1)c).

Le numéro 2, qui est nouveau, fait mention de dispositions renfermant des règles relatives aux pertes d'un commanditaire, y compris la « perte comme commanditaire » (voir aussi le numéro 11). Ces dispositions sont entrées en vigueur après le 25 février 1986.

Au numéro 3, on précise qu'il faut tenir compte du revenu de toutes provenances lorsqu'on applique le critère de la « principale source du revenu » (afin de déterminer si l'article 31 s'applique).

À l'étape 1 du numéro 4, on mentionne qu'il est question d'abroger l'article 37.1. À l'étape 3 du numéro 4, le montant de 6 250 $ remplace celui de 2 500 $ pour les exercices commençant après 1988.

Aux numéros 7 et 12, on renvoie au paragraphe 111(9), qui modifie les diverses définitions des pertes du paragraphe 111(8) pour une année donnée si le contribuable ne résidait pas au Canada durant l'année. Les numéros 7 et 12 tiennent compte de la modification apportée au paragraphe 111(9) par suite de la modification mentionnée au numéro 1 (tel qu'il est décrit ci-dessus) qui s'applique aux années d'imposition 1991 et suivantes. Le paragraphe 111(9) modifié permet de reporter sur d'autres années les pertes inutilisées d'un non-résident, non seulement les pertes du deuxième genre dont il est question au numéro 1, mais aussi les pertes des premier et troisième genres dont il est également question au numéro 1.

Le numéro 8 porte sur le calcul de la « perte agricole ». Bien que la définition de « perte agricole » du paragraphe 111(8) n'ait été nullement modifiée, il y a un lien entre cette définition et celle de « perte autre qu'en capital » du paragraphe 111(8), telle qu'elle a été modifiée par le paragraphe 111(9) pour les non-résidents. À la lumière de la modification apportée au paragraphe 111(9) (voir à ce sujet le numéro 7 et le commentaire qui précède), on trouve à la fin du numéro 8 un exemple de l'interdépendance de la « perte agricole » et de la « perte autre qu'en capital ».

Le numéro 10 reflète une modification en vertu de laquelle les contribuables ne pouvaient plus appliquer l'excédent des pertes en capital déductibles sur les gains en capital imposables pour réduire les revenus d'autres sources jusqu'à concurrence de 2 000 $ par année. Cette modification est entrée en vigueur à l'égard des dispositions qui ont eu lieu après le 22 mai 1985 (sous réserve de la règle des droits acquis).

Au numéro 11 :

  • La règle selon laquelle une perte autre qu'en capital pour une année donnée doit être augmentée de toute perte en capital nette d'une autre année qui est reportée à l'année en question et déduite pour cette année-là s'applique aux années d'imposition 1991 et suivantes.
  • La règle concernant le transfert des pertes déductibles au titre d'un placement d'entreprise (PDTPE) inutilisées d'une perte autre qu'en capital expirée à une perte en capital nette s'applique aux années d'imposition 1985 et suivantes.
  • Les définitions de perte agricole restreinte, perte agricole, perte en capital nette et perte autre qu'en capital du contribuable font mention expresse du fait qu'il faille réduire celles-ci conformément à l'article 80 pour les années d'imposition se terminant après le 21 février 1994. (Il faut toutefois noter que ces définitions ont été modifiées uniquement en vue de préciser la règle, puisque l'article 80 prévoit, et prévoyait, pour les années d'imposition se terminant avant le 22 février 1994, les réductions de ces pertes.)

Le numéro 12, en plus de refléter la modification apportée au paragraphe 111(9) mentionnée ci-dessus, tient compte (indirectement) d'une modification antérieure qui a fait ajouter « perte comme commanditaire » à la liste des pertes auxquelles le paragraphe s'applique. Cette modification est entrée en vigueur après le 25 février 1986 par suite de l'ajout de la « perte comme commanditaire » (comme il est mentionné dans l'explication des modifications concernant le numéro 2).

Au numéro 13, la position exprimée dans les deux dernières phrases correspond à un changement d'interprétation en faveur des contribuables. Auparavant (à la dernière phrase du numéro 8 du bulletin précédent), nous disions qu'aucune perte en capital nette subie pendant que le contribuable résidait au Canada ne peut être reportée à des années où le contribuable était un non-résident.

Le point 14e) énonce les règles de report des pertes comme commanditaire. Ces règles se trouvent à l'alinéa 111(1)e). Le nouvel alinéa 111(1)e) est entré en vigueur après le 25 février 1986.

Les règles dont il est question aux numéros 15 et 16 s'appliquent en général pour les années d'imposition 1985 et suivantes.

Le numéro 17 reflète (indirectement) une modification apportée au paragraphe 111(3) selon laquelle les règles qui y sont énoncées s'appliquent également aux « pertes comme commanditaire ». Cette modification est entrée en vigueur après le 25 février 1986 par suite de l'ajout de la « perte comme commanditaire », comme il est mentionné ci-dessus dans l'explication des modifications concernant le numéro 2.

Le numéro 18 et les numéros suivants tiennent compte d'une importante modification apportée à l'article 114. Avant la modification, la ou les périodes visées à l'alinéa 114a) étaient « la ou les périodes de l'année tout au long desquelles [le particulier] résidait au Canada, y occupait un emploi ou y exploitait une entreprise ». Depuis la modification, la ou les périodes visées à l'alinéa 114a) sont définies plus simplement comme étant « la ou les périodes de l'année tout au long desquelles [le particulier] réside au Canada ». Cette modification est entrée en vigueur pour les années d'imposition 1992 et suivantes; toutefois, le particulier pouvait exercer un choix, pour l'année 1992, pour faire appliquer l'article 114 selon l'ancienne formulation.

Le numéro 21 tient compte du fait que l'article 48, qui prévoyait les règles à suivre dans le cas des contribuables qui cessent de résider au Canada, a été abrogé et que l'article 128.1, renfermant des règles semblables, a été ajouté et est entré en vigueur, dans la plupart des cas, après 1992.

Il faut noter que le deuxième point du numéro 23 n'indique nullement que toutes les pertes en capital nettes d'une année d'imposition au cours de laquelle le particulier résidait au Canada ne puissent être reportées à la période visée à l'alinéa 114b). Dans l'ancienne version du bulletin, à la dernière phrase du numéro 17, nous affirmions que toutes les pertes en capital nettes subies pendant que le revenu du contribuable est calculé comme celui d'un résident ne peuvent être reportées ni à des années, ni à des parties d'années pour lesquelles le revenu du contribuable est calculé comme celui d'un non-résident. En éliminant cette affirmation, nous présentons, dans le nouveau bulletin, un changement de position en faveur des contribuables (dans la même foulée que le numéro 13 ci-dessus).

Le numéro 27 traite brièvement d'une règle prévue à l'article 128.1 qui s'applique lorsqu'une fiducie ou une société devient résidente du Canada ou cesse de l'être. L'article 128.1 est entré en vigueur, de manière générale, après 1992. Dans le cas d'une société quittant le Canada, l'ancien article 88.1 (dont l'abrogation est aussi, de manière générale, en vigueur après 1992) renfermait une règle semblable à la règle de l'article 128.1 dont il est question au numéro 27.

D'autres changements ont été apportés au bulletin en vue d'en améliorer la lisibilité, d'y ajouter des renseignements pertinents et d'en enlever d'autres qui sont maintenant en dehors du champ d'application du bulletin.


Avis -- Les bulletins n'ont pas force de loi.

Les bulletins d'interprétation (IT) donnent l'interprétation technique que fait Revenu Canada de la législation fiscale. À cause de leur caractère technique, les bulletins sont surtout utilisés par le personnel du Ministère, les experts en fiscalité et d'autres personnes qui s'occupent de questions fiscales. Pour les lecteurs qui désirent des explications moins techniques de la loi, le Ministère offre d'autres publications, telles que des guides d'impôt et des brochures.

Bien que les bulletins n'aient pas force de loi, on peut habituellement s'y fier, étant donné qu'ils reflètent l'interprétation que le Ministère fait de la loi qui doit être appliquée de façon uniforme par son personnel. Lorsqu'un bulletin n'a pas encore été révisé pour tenir compte des modifications législatives, le lecteur devrait se reporter à la loi modifiée et à sa date d'entrée en vigueur. De la même façon, le lecteur devrait prendre en considération les décisions des tribunaux depuis la date de parution d'un bulletin pour juger de la pertinence des renseignements contenus dans le bulletin.

L'interprétation fournie dans un bulletin s'applique à compter de sa date de publication, à moins d'indication contraire. Quand un changement est apporté à une interprétation antérieure et que ce changement est à l'avantage des contribuables, il entre habituellement en vigueur à l'égard de toutes les mesures de cotisation et de nouvelle cotisation futures. Si le changement n'est pas à l'avantage des contribuables, la date d'entrée en vigueur s'applique habituellement à l'année d'imposition en cours et aux années suivantes ou aux opérations effectuées après la date de publication du bulletin.

Une modification à une interprétation du Ministère peut aussi être annoncée dans les Nouvelles techniques de l'impôt.

Si vous avez des observations à formuler sur les sujets traités dans ce bulletin, veuillez les faire parvenir à l'adresse suivante :

Direction des décisions de l'impôt
Direction générale de la politique et de la législation
Revenu Canada
Ottawa ON K1A 0L5

À l'attention du directeur, Division des entreprises et des
   publications

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