ARCHIVÉE - Fiducies - Revenu payable à des bénéficiaires

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N^o : IT-342R

DATE : Le 21 mars 1990

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
Fiducies - Revenu payable à des bénéficiaires

RENVOI : Les alinéas 104(13)a) et c) (aussi les paragraphes 94(3) et (4), 104(6), (13.1), (13.2), (18), (21), (24), (29) et (31), 105(2), 210.2(3) et la définition de "fiducie personnelle" au paragraphe 248(1) et les alinéas 53(2)h) et 212(1)c))

APPLICATION

Ce bulletin annule et remplace le IT-342 du 7 septembre 1976. Les observations du présent bulletin ne s'appliquent pas à une fiducie régie par un régime de prestations aux employés ni à une fiducie d'employés, ces dernières étant traitées dans la dernière version du IT-502.

RÉSUMÉ

Tout revenu d'une fiducie pour une année donnée (tel qu'il est calculé à la formule T3, Déclaration de renseignements et déclaration d'impôt sur le revenu des fiducies) qui est devenu payable au bénéficiaire pendant l'année est inclus dans le calcul du revenu d'un bénéficiaire en vertu d'une fiducie. Ce bulletin traite des montants qui ont été inclus de cette façon dans le calcul du revenu et de la signification du terme "payable". Il traite aussi des cas où les montants sont réputés être payables à un bénéficiaire et de certains choix dont la fiducie peut se prévaloir afin de désigner des montants payables comme n'étant pas payables ainsi que de certaines déductions du revenu qui peuvent être transférées de la fiducie au bénéficiaire.

DISCUSSION ET INTERPRÉTATION

1. Conformément aux alinéas 104(13)a) et c), un montant payable à un bénéficiaire qui provient du revenu d'une fiducie (voir la rubrique "Désignations/attributions aux bénéficiaires" dans le Guide de la T3, Déclaration de revenus des fiducies) pour l'année doit être inclus dans le calcul du revenu du bénéficiaire pour l'année, que le montant lui ait été versé ou non au cours de l'année. De plus, ce montant ne doit pas être inclus dans le calcul du revenu du bénéficiaire lorsqu'il est versé au cours d'une année postérieure. En outre, en vertu du paragraphe 105(2), une fraction raisonnable des montants payés qui proviennent du revenu d'une fiducie pour impenses d'un bien entretenu, en vertu du contrat de fiducie, pour l'usage d'une personne ayant la jouissance de ces biens sa vie durant ou d'un autre bénéficiaire (page 2 de la formule T3), doit être incluse dans le calcul du revenu de la personne ayant la jouissance de ces biens sa vie durant ou d'un autre bénéficiaire pour l'année d'imposition relativement à laquelle les montants ont été versés. En ce qui concerne les années d'imposition commençant après 1987, on peut exclure du calcul du revenu d'un bénéficiaire certains montants désignés payés ou payables à un bénéficiaire (voir le numéro 4 ci-dessous).

SIGNIFICATION DE "MONTANT PAYABLE"

2. En vertu du paragraphe 104(24), un montant n'est pas considéré comme payable dans une année d'imposition à moins qu'il ne soit payé dans l'année à la personne à qui il est payable ou que la personne à qui le montant est payable ait droit, dans l'année, d'en exiger le paiement. Toutefois, le paragraphe 104(18) prévoit que, lorsqu'un mineur détient un droit acquis à un revenu de fiducie, le revenu de fiducie qui n'est pas devenu payable dans l'année à ce bénéficiaire uniquement parce qu'il est mineur est réputé devenu payable dans l'année. Il faut se rappeler que le revenu étranger accumulé, tiré de biens, d'une fiducie non résidante est inclus dans le revenu du bénéficiaire en vertu de l'alinéa 104(13)c) dans la mesure où l'on peut raisonnablement considérer que le montant est devenu payable à un bénéficiaire selon la définition du paragraphe 104(24). La fiducie non résidante peut déduire ce montant en vertu des paragraphes 94(3) et (4).

TRANSFERT DES DÉDUCTIONS

3. En ce qui concerne les années d'imposition des fiducies commençant avant 1988, on peut demander des déductions pour la déduction pour amortissement et pour les pertes finales à l'égard des biens amortissables qui sont la propriété d'une fiducie en établissant le revenu imposable de la fiducie. D'autre part, les fiduciaires peuvent déterminer qu'un montant spécifique de la déduction pour amortissement et des pertes finales sera transmis aux bénéficiaires et déduit par ceux-ci dans le calcul de leur revenu. De même, pour les années d'imposition des fiducies qui commencent avant 1988, le paragraphe 104(17) permet qu'une attribution de la déduction pour épuisement puisse être effectuée de façon à ce que les bénéficiaires puissent déduire du revenu qui leur est payable par la fiducie l'épuisement de certains types d'avoirs miniers dont une fiducie est propriétaire. La déduction pour amortissement, les pertes finales et l'épuisement peuvent être déduits uniquement dans la détermination du revenu d'une fiducie (page 2 de la formule T3), pour les années d'imposition des fiducies commençant après 1987. Le revenu payable à des bénéficiaires par une fiducie au cours des années commençant après 1987 n'est donc plus admissible aux déductions mentionnées ci-dessus que peuvent demander les bénéficiaires.

ATTRIBUTION DU REVENU DE LA FIDUCIE PAYABLE AUX BÉNÉFICIAIRES

4. Les fiducies dont les années d'imposition commencent après 1987 peuvent, en vertu de l'alinéa 104(6)b), déduire de leur revenu un montant moindre que le total de leur revenu qui a été payé ou qui est payable aux bénéficiaires. Afin de faciliter cette opération, une fiducie qui a résidé au Canada pendant toute l'année, autre qu'une fiducie exemptée d'impôt en raison du paragraphe 149(1) peut, en vertu du paragraphe 104(13.1), attribuer à ses bénéficiaires leurs parts respectives de la portion du revenu de la fiducie payable à ces derniers pendant l'année en vertu des paragraphes 104(13) ou 105(2) que la fiducie n'a pas déduite en vertu de l'alinéa 104(6)b). De même, en vertu du paragraphe 104(13.2), le même type de fiducie peut attribuer à ses bénéficiaires leurs parts respectives de la portion des gains en capital imposables payable à ces derniers pendant l'année en vertu du paragraphe 104(13), conformément aux dispositions du paragraphe 104(21), portion qui n'a pas été déduite par la fiducie en vertu de l'alinéa 104(6)b) ou qui n'a pas servi à l'attribution en vertu du paragraphe 104(13.1). Les montants attribués en vertu des paragraphes 104(13.1) et (13.2) sont réputés ne pas avoir été payés ou être devenus payables au cours de l'année aux bénéficiaires ou à leur profit aux fins des paragraphes 104(13) et 105(2). Les montants attribués sont donc imposables comme revenu de la fiducie et non pas comme revenu des bénéficiaires. En vertu du paragraphe 104(13.1), une fiducie qui doit verser la totalité de son revenu à ses bénéficiaires peut utiliser ses pertes autres qu'en capital d'années d'imposition antérieures sans que cela ne l'empêche de continuer de distribuer son revenu. Le paragraphe 104(13.2) prévoit la possibilité qu'une fiducie reporte des pertes nettes en capital ou des pertes autres qu'en capital d'une année d'imposition antérieure et qu'elle dispose de gains en capital actuels imposables. Dans ce cas, la fiducie peut choisir de ne pas déduire la totalité du montant auquel elle a droit en vertu du paragraphe 104(6) de façon à ce que les pertes nettes en capital ou que les pertes autres qu'en capital reportées absorbent le gain en capital imposable actuel (page 3 de la formule T3).

Pour les années d'imposition des fiducies commençant avant 1988, la Loi ne contient pas de disposition permettant l'imposition pour la fiducie des montants qu'elle serait, par ailleurs, tenue d'inclure dans le calcul du revenu d'un bénéficiaire.

Toutefois, en ce qui concerne les fiducies qui ne résident pas au Canada, tous les montants qui deviennent payables aux bénéficiaires sont inclus dans leur revenu, sauf

a) les produits de disposition d'une partie ou de la totalité de l'intérêt d'un bénéficiaire dans une fiducie ou,

b) lorsque la fiducie est une fiducie personnelle, selon la définition du paragraphe 248(1) (voir le numéro 5 ci-dessous), une distribution de capital.

RAJUSTEMENTS AU PRIX DE BASE RAJUSTÉ

5. Les montants qu'une fiducie attribue à un bénéficiaire en vertu des paragraphes 104(13.1) ou (13.2), tel qu'il est décrit au numéro 4 ci- dessus, peuvent servir à diminuer le prix de base rajusté d'une participation au capital de la fiducie que détient un bénéficiaire. Dans le cas des bénéficiaires d'une fiducie personnelle, les prix de base rajustés de leurs participations au capital ne seront pas diminués à moins qu'elles n'aient été acquises pour une contrepartie. Aux termes du paragraphe 248(1), une fiducie personnelle désigne une fiducie testamentaire ou une fiducie non testamentaire dans laquelle aucun droit n'est acquis pour une contrepartie payable à la fiducie ou à une personne qui effectue un apport à la fiducie. Toutefois, le seul fait qu'un particulier ou des particuliers liés qui ont disposé de la fiducie conservent un intérêt dans une fiducie non testamentaire au moment de la création de la fiducie ne résultera pas en l'inadmissibilité de la fiducie comme fiducie personnelle. Aux fins de la définition d'une fiducie personnelle, amour et affection ne constituent pas une contrepartie. En règle générale, les fiducies autres que les fiducies personnelles peuvent correspondre à la description de fiducies commerciales, et les attributions, aux termes du paragraphe 104(13.1) ou (13.2), réduiront le prix de base rajusté de la participation au capital du bénéficiaire dans ce type de fiducies, conformément à l'alinéa 53(2)h).

MOMENT OÙ UN REVENU EST GAGNÉ

6. Les montants qui doivent être inclus dans le calcul du revenu d'un bénéficiaire pour une année d'imposition, en vertu des paragraphes 104(13) et 105(2), sont considérés comme ayant été gagnés par le bénéficiaire au dernier jour de l'année d'imposition de la fiducie et visent donc l'année d'imposition ou les années d'imposition de la fiducie qui ont pris fin dans l'année d'imposition du bénéficiaire. Lorsque le bénéficiaire est un non-résident du Canada au dernier jour de l'année d'imposition de la fiducie, les montants mentionnés ci- dessus font l'objet de retenues d'impôt, conformément à l'alinéa 212(1)c), sauf lorsque les exemptions prévues aux paragraphes 212(9), 212(10) ou 212(11.1), pour les années d'imposition 1987 et antérieures, sont applicables.

REVENU FANTÔME

7. Aux termes du paragraphe 104(29), la fiducie peut attribuer un certain type de son revenu, parfois appelé "revenu fantôme". Ce revenu est alors réputé être devenu payable par la fiducie à des bénéficiaires particuliers. Pour les années d'imposition des fiducies commençant après 1987, cette attribution peut être faite seulement par une fiducie pour une année d'imposition pendant laquelle elle était résidante au Canada. Ces montants ainsi attribués, qui seraient autrement imposables comme revenu de la fiducie, peuvent être considérés comme le revenu des bénéficiaires de la fiducie, en vertu du paragraphe 104(13), et ils peuvent être déduits dans le calcul du revenu de la fiducie, en vertu du paragraphe 104(6).

Le montant à l'égard duquel une fiducie peut effectuer cette attribution est le total:

a) des droits non déductibles en vertu de la Loi de l'impôt sur les revenus pétroliers, selon les dispositions de l'alinéa 18(1)l.1),

b) des droits à la Couronne non déductibles en vertu de l'alinéa 18(1)m),

c) des paiements de la Couronne inclus dans le revenu en vertu de l'alinéa 12(1)o) et

d) des montants inclus dans le revenu résultant de transactions avec la Couronne qui s'effectuent à une valeur autre que la juste valeur marchande en vertu des paragraphes 69(6) et (7),

moins le total

e) de la déduction relative aux ressources dont la fiducie peut se prévaloir en vertu de l'alinéa 20(1)v.1) et

f) des montants qui seraient inclus dans le revenu de la fiducie, si ce n'était de l'article 80.2 (remboursement des droits à la Couronne).

En vertu des alinéas 104(29)c) et d), le montant de l'attribution est limité à la fraction du revenu fantôme, selon les calculs effectués aux points a) à f) ci-dessus, que représente le revenu aux fins de la fiducie payable à tous les bénéficiaires par rapport au revenu total aux fins de la fiducie pour l'année. Le revenu aux fins de la fiducie est le revenu de la fiducie établi sans tenir compte de la Loi de l'impôt sur le revenu. Le montant total attribué, assujetti à la limite établie ci-dessus, peut être réparti entre les bénéficiaires, pourvu que l'attribution à un bénéficiaire particulier soit raisonnable, compte tenu de la fraction du revenu aux fins de la fiducie qui est incluse dans le revenu de ce bénéficiaire.

IMPÔT DE LA PARTIE XII.2

8. La partie XII.2 de la Loi s'applique maintenant aux années d'imposition 1988 et suivantes et elle permet d'établir un impôt spécial sur le revenu attribué de certaines fiducies, selon la définition du paragraphe 210.2(2). L'impôt de la partie XII.2 s'applique généralement dans les cas où le revenu attribué d'une fiducie est payable pendant l'année à des bénéficiaires étrangers ou assimilés (habituellement des non-résidents ou des personnes exemptées d'impôt), selon la définition de l'article 210, mais ne s'applique pas lorsque la fiducie était pendant toute l'année:

a) une fiducie testamentaire,

b) une fiducie de fonds mutuels,

c) une fiducie exemptée de l'impôt en raison du paragraphe 149(1),

d) une fiducie décrite au sous-alinéa 108(1)j)ii) ou iv) ou

e) une fiducie non résidante.

Ces dispositions font en sorte que le revenu attribué qu'une fiducie a gagné au profit de non-résidents ou de personnes exemptées d'impôt sera assujetti à un taux d'impôt maximum plutôt qu'à un taux d'impôt des non-résidents plus faible, en vertu de la partie XIII, ou qu'à aucun taux comme c'est le cas des personnes exemptées d'impôt.

Lorsqu'une fiducie est assujettie à l'impôt de la partie XII.2 et qu'elle a des bénéficiaires résidants imposables ou des non-résidents dont l'obligation fiscale est calculée en vertu de la partie I de la Loi, ou les deux, la fiducie peut établir une part proportionnelle de l'impôt de la partie XII.2 à l'égard de chaque bénéficiaire mentionné ci-dessus. Cette partie de l'impôt est alors réputée, en vertu du paragraphe 210.2(3), être un montant payé à l'égard de l'impôt payable en vertu de la partie I pour l'année d'imposition du bénéficiaire au cours de laquelle l'année d'imposition de la fiducie se termine. Le montant réputé en fonction du paragraphe 210.2(3) est également réputé, aux termes du paragraphe 104(31), être un montant à l'égard du revenu de la fiducie pour l'année, lequel montant est devenu payable par la fiducie au bénéficiaire à la fin de l'année. Ce montant est inclus dans le revenu du bénéficiaire en vertu du paragraphe 104(13). Les dispositions du paragraphe 104(31) s'appliquent aux années d'imposition des fiducies commençant après 1987. L'impôt de la partie XII.2 peut être calculé à l'annexe 4 de la formule T3 - Déclaration de renseignements et déclaration d'impôt sur le revenu des fiducies.