ARCHIVÉE - Disposition et acquisition présumées de biens lorsque le contribuable cesse de résider au Canada ou devient résident du Canada

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N^o : IT-451R

DATE : le 25 mars 1987

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
Disposition et acquisition présumées de biens lorsque le contribuable cesse de résider au Canada ou devient résident du Canada

RENVOI : Les articles 48, 88.1 et 219.1 (de même que les articles 90 à 95, 110.6 et 250, les paragraphes 115(1), 126(2.2) et 159(4), les alinéas 212(1)h) et j) à q) de la Loi et l'article 1300 et le paragraphe 5907(13) du Règlement)

Ce bulletin remplace et annule le Bulletin d'interprétation IT-451 du 13 juin 1980, de même que l'ADDENDUM IT-451 du 8 septembre 1982. Les modifications sont indiquées par des traits verticaux.

Introduction

1. Ce bulletin traite des règles concernant la disposition présumée de biens dont il est question dans le paragraphe 48(1) et l'article 88.1, des règles concernant l'acquisition présumée de biens prévues au paragraphe 48(3), de même que des règles prévues au paragraphe 48(5) en vertu desquelles les sommes prescrites sont incluses dans le revenu étranger accumulé, tiré de biens, de certaines corporations étrangères affiliées.

2. Le paragraphe 48(1) a pour objet d'inclure dans le calcul du revenu d'un contribuable, pour une année d'imposition au cours de laquelle il cesse de résider au Canada, certaines pertes ou certains gains en capital accumulés avant son départ du Canada. Par contre, le paragraphe 48(3) prévoit l'exclusion, dans le calcul du revenu d'un contribuable qui est devenu résident du Canada, de la fraction de tous les gains ou pertes en capital qui s'est accumulée avant qu'il ne devienne résident. Bien qu'il soit question dans les paragraphes 48(1) et 48(3) de (tout bien) et de (chaque bien), ces paragraphes ne visent que des biens en immobilisation, étant donné qu'ils ne s'appliquent qu'aux fins de la sous-section c de la section B de la Partie I. De plus, dans le libellé de l'article 48, rien n'est réputé être une acquisition ou une disposition aux fins de la déduction pour amortissement. Si une corporation étrangère affiliée d'un contribuable résidant au Canada devient résidente du Canada après le 12 novembre 1981, le paragraphe 48(5) prévoit les règles à suivre pour calculer le revenu étranger accumulé, tiré de biens, de la corporation étrangère affiliée, dont il est question aux numéros 22 et 23 ci-dessous. De plus, comme il est mentionné aux numéros 18 à 20 ci-dessous, l'article 88.1 prévoit les règles auxquelles sont soumises certaines corporations qui quittent le Canada après le 28 août 1980; ces règles ont préséance sur l'article 48.

Contribuable qui cesse de résider au Canada ou qui devient résident du Canada

3. La question de savoir si un contribuable a cessé de résider au Canada ou est devenu résident du Canada est habituellement une question de fait. Une personne qui séjourne (voir le numéro 15 du IT-221R2) au Canada pendant au moins 183 jours au cours d'une année d'imposition est réputée, en vertu de l'alinéa 250(1)a), avoir résidé au Canada pendant toute cette année-là. Dans ce cas, la personne est réputée avoir résidé au Canada depuis le début de cette année-là et avoir cessé d'y résider à la fin de l'année, de sorte que l'article 48 s'applique. Toutefois, lorsque cette personne est un particulier, les dispositions d'allégement du paragraphe 48(4) (voir le numéro 11 ci-dessous) peut s'appliquer et faire en sorte que le particulier ne soit pas assujetti à la règle concernant la disposition présumée du paragraphe 48(1). (Voir aussi le IT-221R2 pour obtenir des renseignements supplémentaires sur le statut de résidence d'un particulier.)

4. Lorsque le contribuable est une fiducie, la fiducie est habituellement réputée devenir résidente du Canada ou cesser de résider au Canada lorsque le fiduciaire qui détient ou qui contrôle les biens de la fiducie devient ou cesse d'être résident. Il est possible qu'une fiducie soit visée par l'article 48 en raison du fait que le fiduciaire devient résident du Canada, ou cesse de l'être, même si le bien de la fiducie ou le bénéficiaire de la fiducie, ou les deux, se trouvaient déjà au Canada ou ailleurs.

5. Sous réserve du paragraphe 250(4) qui précise à quelles conditions un contribuable est réputé être un résident du Canada pendant toute une année d'imposition donnée, une corporation est habituellement résidente du pays où se trouve son administration centrale et son contrôle. Par conséquent, les articles 48 et 88.1 peuvent s'appliquer lorsque l'administration et le contrôle d'une corporation quittent le Canada ou s'y installent.

Disposition réputée lorsqu'un contribuable cesse d'être résident

6. Lorsqu'un contribuable cesse d'être résident du Canada à un moment quelconque d'une année d'imposition, après 1971, sous réserve des commentaires dans les numéros 10 et 11 ci-dessous, il est réputé, selon le paragraphe 48(1), avoir tiré de la disposition de certains biens en immobilisation dont il détenait la propriété immédiatement avant ce moment-là (c'est-à-dire, alors qu'il était encore résident du Canada) un produit égal à la juste valeur marchande de ces biens. Le contribuable est également réputé avoir acquis de nouveau le bien immédiatement après avoir cessé de résider au Canada, à un coût égal à ce même montant. L'expression "propriété" doit être interprétée dans son sens le plus large conformément à l'interprétation canadienne des lois, quel que soit le lieu où le bien est situé. Toutefois, la valeur d'un bien sera normalement sa juste valeur marchande établie dans le pays ou la région où le bien se trouve.

7. Le contribuable est tenu de suivre les règles de la sous-section c de la section B de la Partie I pour calculer ses gains en capital imposables, ses pertes en capital déductibles et ses gains nets imposables (biens personnels désignés) sur les biens dont il est réputé avoir disposé, afin de calculer son revenu aux fins de l'impôt de la Partie I pour l'année d'imposition au cours de laquelle il a cessé de résider au Canada (voir le Communiqué spécial du IT-193). Un gain en capital tiré d'une disposition réputée en vertu du paragraphe 48(1) ne peut être réduit du montant d'une réserve accordée en vertu de l'alinéa 40(1)a).

Déduction pour gains en capital

8. Dans les années d'imposition antérieures à 1985, selon l'(ancien) alinéa 48(1)d), les premiers 5 000 $ du total des gains en capital tirés par un particulier, à l'exclusion d'une fiducie, des dispositions réputées de biens, autres que des biens personnels désignés étaient exonérés. Si ces gains en capital étaient inférieurs à 5 000 $, la partie inutilisée de l'exemption pouvait servir en vertu de l'(ancien) alinéa 48(1)e) à réduire les gains du particulier tirés de la disposition réputée des biens personnels désignés. Les "gains" du contribuable tirés de dispositions présumées de biens personnels désignés étaient le montant établi en vertu du sous-alinéa 40(1)a)(i) et non le (gain net) dont il est question au paragraphe 41(2). Aucune partie de l'exemption ne pouvait être utilisée pour compenser les gains tirés de dispositions réelles de biens en immobilisation.

9. Dans le calcul du revenu imposable après 1984, l'article 110.6 permet à un particulier (autre qu'une fiducie) qui a résidé au Canada pendant toute une année d'imposition de déduire un montant à l'égard de gains en capital de cette année d'imposition-là. A cette fin, un particulier qui était résident du Canada à une date quelconque dans une année d'imposition donnée et tout au long de l'année d'imposition précédente ou suivante est réputé, selon le paragraphe 110.6(5), avoir été résident du Canada pendant toute l'année d'imposition donnée. Par conséquent, un tel particulier qui, à des fins autres que celles de l'article 110.6, a cessé d'être résident du Canada à une date quelconque pendant une année d'imposition a droit à la déduction pour gains en capital, dans la mesure prévue à l'article 110.6. (Voir le numéro 12 ci-dessous).

Exceptions

10. Le paragraphe 48(1) ne s'applique pas à

a) un bien qui serait un bien canadien imposable comme il est décrit à l'alinéa 115(1)b), si le contribuable n'avait pas, au cours de l'année, résidé au Canada, à moins que le contribuable ne soit un particulier (autre qu'une fiducie) qui a choisi, en vertu de l'alinéa 48(1)a), d'être réputé avoir disposé de ce bien juste avant d'avoir cessé d'être un résident du Canada (voir les numéros 12 et 14 ci-dessous),

b) un bien qui est réputé être un bien canadien imposable en raison d'un choix exercé en vertu de l'alinéa 48(1)c) (voir les numéros 13 et 14 ci-dessous),

c) un droit de recevoir des paiements qui sont décrits dans les alinéas 212(1)h) et 212(1)j) à q) (par exemple, des prestations de pension, des allocations de retraite, des sommes reçues de régimes enregistrés d'épargne-retraite, etc.), ou

d) un droit de recevoir des prestations en vertu du Régime de pensions du Canada ou d'un régime de pensions d'une province décrit à l'article 3 dudit Régime.

De plus, comme il est souligné aux numéros 18 à 20 ci-dessous, le paragraphe 48(1) ne s'applique pas à une corporation constituée au Canada lorsque l'article 88.1 s'applique ni, comme il est indiqué au numéro 11 ci-dessous, à certains biens appartenant à un particulier qui n'est pas une fiducie.

Contribuable qui ne réside au Canada que pendant une courte période

11. Le paragraphe 48(4) exclut de l'application de la règle de disposition réputée du paragraphe 48(1) tout bien détenu par un particulier (autre qu'une fiducie), si ce bien lui appartenait immédiatement avant qu'il ne devienne résident, ou s'il l'a acquis par héritage ou legs après être devenu résident, pourvu que durant les dix années précédant immédiatement la date à laquelle le contribuable a cessé de résider au Canada le contribuable n'ait pas résidé au Canada pendant des périodes ne totalisant pas plus de 60 mois. Les biens obtenus en échange d'un bien détenu lorsque le particulier est devenu résident du Canada pour la dernière fois, comme c'est le cas lors d'un échange d'actions au pair en vertu de l'article 85.1 ou dans le cas d'un transfert d'un bien par un actionnaire à une corporation, en vertu de l'article 85, ne font pas partie des exceptions dont il est question dans le paragraphe 48(4), et le particulier est réputé en avoir disposé immédiatement avant d'avoir cessé de résider au Canada. Lorsqu'un particulier qui a séjourné au Canada est réputé résident du Canada en vertu de l'alinéa 250(1)a) pendant toute l'année civile, c'est l'année civile complète, par opposition à la période réelle de séjour, qui doit être comptée lorsqu'il s'agit d'établir la période de 60 mois dont il est question au paragraphe 48(4).

Choix d'inclure un bien

12. Pour les années d'imposition 1985 et suivantes, un particulier (autre qu'une fiducie) qui exerce un choix en vertu de l'alinéa 48(1)a) de la façon prescrite et dans le délai prescrit est réputé avoir disposé de biens dont il est question en 10a) ci-dessus juste avant de quitter le Canada pour un produit de disposition égal à la juste valeur marchande des biens immédiatement avant le départ. En exerçant ce choix, un particulier peut demander une déduction pour gains en capital à l'égard des gains en capital accumulés au moment de son départ. Un non-résident n'a pas droit à la déduction pour gains en capital, sauf dans la mesure énoncée au numéro 9 ci-dessus. Les procédures à suivre pour exercer un choix en vertu de l'alinéa 48(1)a) n'ont pas encore été prescrites.

Choix d'exclure un bien

13. Une corporation canadienne ou un particulier qui n'est pas une fiducie peut choisir, en vertu de l'alinéa 48(1)c), d'exclure de l'application de la règle de disposition réputée énoncée au paragraphe 48(1) tout bien qui autrement serait assujetti à cette règle. Pour exercer ce choix, il faut remplir la formule T2061, qui doit être produite au plus tard à la date où le contribuable est tenu, en vertu de l'article 150, de produire une déclaration d'impôt sur le revenu pour l'année au cours de laquelle il a cessé de résider au Canada. L'article 1300 du Règlement expose les exigences qui s'appliquent. De plus, une garantie acceptable au Ministre doit être envoyée (voir le numéro 15 ci-dessous). Selon le paragraphe 48(2), tout bien pour lequel un choix a été exercé est réputé être un bien canadien imposable, depuis le moment où le contribuable a cessé de résider au Canada, jusqu'à la première des deux dates suivantes : la date à laquelle le contribuable dispose de ce bien et la date à laquelle le contribuable redevient résident du Canada.

14. Lorsqu'un contribuable a fait un choix en vertu de l'alinéa 48(1)a) ou c) à l'égard d'un ou plusieurs biens, selon le paragraphe 48(1), ses pertes en capital déductibles résultant de la disposition réputée de biens qui n'étaient pas des biens personnels désignés sont réputées être égales au moins élevé des montants suivants :

a) le total de ses pertes en capital déductibles; et

b) le montant qui est réputé être, en vertu du paragraphe 48(1), le total de ses gains en capital imposables tirés de la disposition réputée de biens qui n'étaient pas des biens personnels désignés du contribuable.

Cette restriction empêche un contribuable d'exercer un choix, en vertu de l'alinéa 48(1)a) ou c), à l'égard de certains biens (qui ne sont pas des biens personnels désignés), de reporter des gains en capital réputés, alors qu'il déduit des pertes en capital réputées. Il n'existe aucune mesure semblable pour les biens personnels désignés, puisque les pertes sur ces biens ne sont pas déductibles, sauf si elles sont déduites des gains tirés de biens personnels désignés.

Garantie acceptable

15. Un choix exercé en vertu de l'alinéa 48(1)c) ou du paragraphe 159(4) (voir le numéro 16 ci-dessous) peut être admis uniquement si le contribuable fournit au Ministre une garantie acceptable à l'égard du paiement de tout impôt dont l'échéance est différée en raison de ce choix. Lorsqu'un tel choix est fait, le contribuable doit communiquer avec son bureau de district local afin de déterminer la garantie acceptable à l'égard de l'impôt ainsi différé.

Choix de payer l'impôt par acomptes provisionnels

16. En vertu du paragraphe 159(4), un contribuable peut choisir de payer l'impôt de la Partie I sur les dispositions réputées prévues au paragraphe 48(1) en un nombre maximum de six acomptes provisionnels annuels, avec intérêt, pourvu qu'il fournisse au Ministre une garantie acceptable (voir le numéro 15 ci-dessus). Pour que ce choix soit valable, une formule T2074 doit être remplie et envoyée au plus tard à la date à laquelle le contribuable est tenu de produire sa dernière déclaration d'impôt sur le revenu comme résident du Canada. L'article 1301 du Règlement expose les exigences relatives aux choix de ce genre.

Déduction de l'impôt étranger

17. Lorsqu'un contribuable qui ne réside pas au Canada dispose d'un bien qui, en vertu du paragraphe 48(2), est réputé être un bien canadien imposable, et que le gain tiré de cette disposition est imposé dans un pays étranger de même qu'au Canada, il peut déduire de l'impôt de la Partie I par ailleurs exigible une somme égale aux impôts étrangers versés, tout en respectant les restrictions du paragraphe 126(2.2).

Corporations quittant le Canada

18. L'article 48 ne s'applique plus à une année d'imposition à laquelle s'applique l'article 88.1. L'article 88.1 ressemble à l'article 48, sauf que la corporation est réputée avoir disposé de chaque bien plutôt que de certains biens en immobilisation, et qu'il ne s'applique qu'à une corporation constituée au Canada qui était résidente à un moment donné et qui, après le 28 août 1980,

a) s'est vu octroyer des statuts de continuation (ou autres instruments d'incorporation) d'une administration située à l'extérieur du Canada, ou

b) est devenue résidente d'une administration à l'extérieur du Canada et serait, en conséquence, exemptée de l'impôt de la Partie I sur les revenus provenant de sources non canadiennes, en vertu d'une loi du Parlement ou de toutes dispositions approuvées, prises ou sanctionnées en vertu de cette loi (habituellement une convention fiscale).

19. L'année d'imposition de la corporation est réputée avoir pris fin immédiatement avant la date donnée à laquelle se produit l'un des deux événements décrits au numéro 18 ci-dessus, et une nouvelle année d'imposition de la corporation est réputée avoir commencé à cette date donnée. La corporation est réputée avoir disposé, immédiatement avant la date donnée, de tous les biens lui appartenant pour un produit de disposition égal à leur juste valeur marchande à la date de cette disposition. Contrairement à l'article 48, cette règle s'applique à toutes les fins de la Loi, y compris la récupération de la déduction pour amortissement. La corporation est réputée avoir acquis de nouveau, immédiatement après la date donnée, chacun des biens à un coût égal à leur produit de disposition. La corporation est aussi réputée ne pas être une corporation canadienne à la date donnée et à toute date ultérieure. Toutefois, la corporation continuera d'être un résident du Canada si les conditions stipulées au paragraphe 250(4) sont respectées, et elle sera soumise à l'impôt découlant de ce statut de résidence.

20. Lorsqu'une année d'imposition d'une corporation est réputée, en vertu de l'article 88.1, s'être terminée, l'article 219.1 prévoit qu'un impôt de 25 pour 100 doit être payé sur la fraction du total du produit de disposition réputé, obtenu en vertu de l'article 88.1, qui excède le total

a) du capital versé à l'égard de toutes les actions émises et en circulation de la corporation immédiatement avant la fin réputée de son année d'imposition, et

b) des montants impayés à la fin réputée de l'année, à l'exception des dividendes, des dettes de la corporation ou de toute autre obligation de payer un montant qui incombe à la corporation.

Demande formelle de paiement des impôts

21. Lorsque le Ministre soupçonne qu'un contribuable est sur le point de quitter le Canada, il a l'autorité, en vertu de l'article 226, avant le jour par ailleurs fixé pour le paiement, exiger au contribuable de payer tous les impôts, intérêts et pénalités exigibles. Si le contribuable ne se conforme pas à cette demande formelle, le Ministre peut prescrire que les biens et biens meubles du contribuable soient saisis.

Corporations s'établissant au Canada

22. Lorsque, à une date quelconque après le 12 novembre 1981, une corporation devient résidente du Canada et que, immédiatement avant cette date, elle était une corporation étrangère affiliée (selon la définition de l'alinéa 95(1)d)) d'un contribuable résidant au Canada, le paragraphe 48(5) prévoit que, en ce qui concerne les articles 90 à 95,

a) l'année d'imposition de la corporation est réputée avoir pris fin immédiatement avant cette date,

b) la corporation est réputée avoir commencé une nouvelle année d'imposition à cette date,

c) la corporation est réputée avoir été une corporation étrangère affiliée contrôlée (au sens de l'alinéa 95(1)a)) du contribuable résidant au Canada à la fin réputée de l'année d'imposition décrite en a) ci-dessus, et

d) les sommes calculées en vertu du paragraphe 5907(13) du Règlement doivent être incluses dans le revenu étranger accumulé, tiré de biens, de la corporation pour cette année-là.

23. Les paragraphes 48(5) de la Loi et 5907(13) du Règlement prévoient essentiellement que certaines sommes accumulées par la corporation étrangère affiliée avant qu'elle ne devienne résidente du Canada sont réputées être un revenu étranger accumulé, tiré de biens, d'une corporation étrangère affiliée contrôlée. Conformément aux dispositions de l'article 91, de telles sommes sont donc imposables pour l'actionnaire résidant au Canada dans l'année d'imposition de l'actionnaire au cours de laquelle l'année d'imposition de la corporation étrangère affiliée est réputée se terminer.

Acquisition réputée lorsque le contribuable devient résident du Canada

24. Sous réserve du numéro 25 ci-dessous, un contribuable qui devient résident du Canada à un moment quelconque au cours d'une année d'imposition est, en vertu du paragraphe 48(3), réputé avoir acquis à cette date chacun des biens qui lui appartenaient, à un coût égal à leur juste valeur marchande à ce moment-là. Les biens qui sont des *(biens canadiens imposables*) conformément à l'alinéa 115(1)b) ou qui sont réputés être des biens canadiens imposables en raison d'un choix exercé en vertu de l'alinéa 48(1)c) ne sont pas visés par le paragraphe 48(3).

25. Un contribuable qui est devenu résident avant 1972 et qui dispose de ses biens après 1971 calculera son gain ou sa perte en capital en fonction du coût initial ou de la valeur du bien au jour de l'évaluation, selon le cas. La même règle s'applique à un contribuable qui est devenu résident du Canada après 1971 et qui, par la suite, a disposé de biens qui n'étaient pas assujettis à la règle d'acquisition réputée (par exemple des "biens canadiens imposables").

26. Le paragraphe 48(3) peut s'appliquer à un bien qui consiste en de l'argent comptant gardé dans un pays où des restrictions relatives au change sont en vigueur. Dans ce cas, le Ministère est d'avis que, lors du calcul de la juste valeur marchande de cette monnaie bloquée, la monnaie doit être évaluée en dollars canadiens au taux de change normal en vigueur au moment où le contribuable devient résident du Canada, moins un certain montant pour tenir compte des primes ou d'autres montants qui seraient payables lors de la conversion à ce moment-là, même si la monnaie n'est pas réellement convertie.