ARCHIVÉE - Frais de gestion ou d'administration payés à des non-résidents

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N^o : IT-468R

DATE : le 29 décembre 1989

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
FRAIS DE GESTION OU D'ADMINISTRATION PAYÉS À DES NON- RÉSIDENTS

RENVOI : L'ALINÉA 212(1)A) (AUSSI L'ARTICLE 67, LES PARAGRAPHES 69(2), 212(2) ET 212(14) ET L'ALINÉA 214(3)A))

APPLICATION

Ce bulletin annule et remplace le IT-468 du 2 février 1981. Les dernières révisions sont indiquées par des traits verticaux.

RÉSUMÉ

Ce bulletin porte sur le traitement fiscal des *(honoraires ou frais de gestion ou d'administration*) payés par des payeurs canadiens à des non-résidents. Il explique l'application de la retenue à laquelle sont soumis de tels paiements en vertu de la partie XIII de la Loi, ainsi que les circonstances dans lesquelles de tels paiements peuvent, aux termes d'accord fiscaux, être considérés comme un revenu assujetti à l'impôt de la partie I plutôt que de la partie XIII de la Loi.

DISCUSSION ET INTERPRÉTATION

1. En vertu de l'alinéa 212(1)a) de la Loi, un impôt sur le revenu de 25 pour 100 doit être payé pour tous les honoraires ou les frais de gestion ou d'administration payés ou crédités (ou réputés payés ou crédités) à un non-résident par un résident du Canada. Toutefois, le taux de l'impôt peut être réduit conformément au paragraphe 10(6) des Règles de 1971 concernant l'application de l'impôt sur le revenu et à un accord fiscal en vigueur entre le Canada et le pays où réside le bénéficiaire. Le paragraphe 212(4) exclut certains paiements, décrits au numéro 7 ci-dessous, des paiements visés par l'alinéa 212(1)a).

2. La question des honoraires de gestion ou d'administration n'est pas traitée de façon précise dans la plupart des accords fiscaux conclus entre le Canada et d'autres pays. Lorsqu'un accord fiscal entre le Canada et un autre pays ne prévoit aucune disposition précise sur les honoraires de gestion ou d'administration, les honoraires de ce genre qui sont versés à un résident du pays cosignataire de l'accord sont considérés, dans la mesure où ils sont raisonnables, comme visés par l'article de l'accord qui traite des profits d'entreprise industrielle ou commerciale. (Comme l'indique le numéro 11 ci-dessous, la fraction des honoraires de gestion ou d'administration qui n'est pas jugée raisonnable peut être assujettie à l'impôt de la partie XIII.) Aux termes d'un tel article, les profits tirés d'une entreprise non résidante sont exemptés de l'impôt du Canada, à moins qu'ils ne soient attribuables à un établissement stable au Canada par l'entremise duquel le non-résident fait des affaires au Canada.

Les profits qui sont attribuables à un tel établissement sont assujettis à l'impôt de la partie I de la Loi. Lorsqu'un accord fiscal contient une disposition qui traite des honoraires de gestion ou d'administration, de tels honoraires seront assujettis à l'impôt de la partie I ou de la partie XIII, selon les circonstances, comme il est expliqué ci-après.

3. Compte tenu des observations formulées au numéro 2 ci-dessus, l'alinéa 212(1)a) de la Loi ne s'applique pas aux paiements versés à un résident d'un pays avec lequel le Canada a conclu un accord, lorsque l'accord

a) ne contient pas une disposition précise sur les honoraires de gestion ou d'administration ou

b) contient une disposition précise à ce sujet, mais que les honoraires se rapportent effectivement à un établissement stable au Canada du non-résident.

Lorsqu'un accord contient une disposition précise sur les honoraires de gestion ou d'administration et que les honoraires versés à un résident du pays cosignataire de l'accord ne se rapportent pas effectivement à un établissement stable ou fixe au Canada du non-résident, les honoraires sont imposés en vertu de l'alinéa 212(1)a), et le taux de l'impôt de 25 pour 100 est réduit au taux inférieur prévu dans la disposition du traité. (Dans le cas de la Jamaïque, veuillez vous reporter à l'article XIII de l'accord, ainsi qu'aux paragraphes 2 et 7 de celui-ci.) De plus, les honoraires de gestion ou d'administration (qui ne sont pas exclus en vertu de l'article 212(4), tel qu'il est indiqué au numéro 7 ci-dessous) versés à des résidents de pays avec lesquels le Canada n'a pas conclu d'accord sont assujettis à l'impôt de la partie XIII conformément à l'alinéa 212(1)a), à moins qu'ils puissent raisonnablement être attribués à un établissement stable au Canada par l'entremise duquel le non-résident fait des affaires au Canada. Les observations ci-dessus s'appliquent aux honoraires de gestion ou d'administration raisonnables versés à des résidents de pays avec lesquels le Canada a conclu ou non un accord. Pour ce qui est des cas où une fraction des honoraires attribués à un établissement stable au Canada peut être considéré comme déraisonnable, veuillez vous reporter aux numéros 11 et 12 ci-dessous. La suite de ce bulletin se divise en deux parties : la première traite de considérations fiscales liées à la partie XIII, et la deuxième, de considérations fiscales liées à la partie I (paiements considérés comme des profits d'entreprise). Pour de plus amples renseignements au sujet des honoraires ou frais de gestion ou d'administration, veuillez vous reporter aux numéros 24 à 33 de la Circulaire d'information 87-2.

CONSIDÉRATIONS FISCALES LIÉES À LA PARTIE XIII

4. La Circulaire d'information 76-12R4 donne les taux de l'impôt des non-résidents qui sont applicables aux sommes payées ou créditées à des résidents de pays ayant conclu avec le Canada un accord qui contient une disposition précise sur les honoraires ou frais de gestion ou d'administration. Le taux de l'impôt applicable aux résidents de pays avec lesquels le Canada n'a pas conclu un accord est de 25 pour 100. La Circulaire d'information 77-16R3 définit au numéro 5 l'expression *(crédité*).

5. La Loi ne définit pas l'expression *(honoraires ou frais de gestion ou d'administration*). Aux fins de l'alinéa 212(1)a), le Ministère considère que l'expression *(gestion ou administration*) regroupe habituellement les fonctions relatives à la planification, à la direction, au contrôle, à la coordination, aux systèmes ou autres fonctions gestionnelles. Les autres fonctions gestionnelles peuvent comprendre, entre autres, des services de gestion ou d'administration destinés à diverses sections d'une entreprise comme par exemple la comptabilité, les finances, le contentieux, le traitement électronique des données, les relations de travail, la consultation en gestion, les négociations patronales-syndicales et la fiscalité. Il est impossible de donner une définition exhaustive des honoraires de gestion dans un bulletin d'interprétation. Il est donc recommandé de lire les observations qui précèdent en plus de celles qui suivent, afin de savoir si une somme payée ou créditée à un non-résident dans des circonstances données constitue des honoraires de gestion assujettis à l'impôt des non-résidents en vertu de l'alinéa 212(1)a).

6. La nature des services rendus détermine si une somme payée ou créditée à un non-résident en échange des services rendus constitue des honoraires ou frais de gestion ou d'administration. Si aucun service identifiable n'a été rendu pour des sommes facturées en tant qu'honoraires ou frais de gestion ou d'administration, consultez le numéro 11 ci-dessous. Les sommes payées pour des services effectivement rendus, qui peuvent être sommairement décrites comme des honoraires de gestion, mais qui en réalité ont été payées pour quelque autre activité identifiable, ne seront pas assujetties à l'impôt des non-résidents en vertu de l'alinéa 212(1)a) et n'en seront pas exemptées en vertu du paragraphe 212(4). De telles sommes peuvent toutefois être assujetties à l'impôt des non-résidents en vertu des dispositions de la partie XIII autres que l'alinéa 212(1)a), ou encore être imposables en vertu de la partie I. Par exemple, un paiement fait à un non-résident pour l'utilisation d'un droit ou d'une invention ou pour des renseignements relatifs à des connaissances commerciales ou scientifiques peut être assujetti à l'impôt de non-résidents en vertu de l'alinéa 212(1)d). Lorsque, dans le cours normal de ses affaires, un non-résident donne des conseils en matière de gestion au Canada, les honoraires pour de tels services peuvent être assujettis à l'impôt, en vertu de la partie I, comme un revenu gagné au Canada. Un salaire payé ou crédité à un non-résident n'est pas considéré comme des honoraires ou frais de gestion ou d'administration; il peut néanmoins être assujetti à l'impôt de la partie I.

7. En vertu du paragraphe 212(4), sont exclus des honoraires ou frais de gestion ou d'administration, aux fins de l'alinéa 212(1)a), les sommes suivantes qui sont raisonnables, compte tenu des circonstances :

a) une somme payée ou créditée à un non-résident pour un service rendu, si ce dernier a été rendu dans le cours normal des affaires d'une entreprise exploitée par le non-résident et si le non- résident et le payeur, au moment où le service a été rendu, n'avaient pas de lien de dépendance ou

b) une somme payée ou créditée à un non-résident, si celle-ci constituait un remboursement d'une dépense engagée expressément par le non-résident pour la prestation d'un service et si le service rendu par le non-résident était au profit du payeur.

8. Le Ministère considère que l'expression *( une dépense engagée expressément*) utilisée au numéro 7b) ci-dessus s'applique à une dépense donnée ou à une partie de celle-ci, à la somme de plusieurs dépenses ou à une partie d'un ensemble de différentes dépenses comme les frais généraux, y compris le loyer, l'électricité, le chauffage, les salaires, les avantages sociaux et les autres dépenses d'entreprise. Une dépense engagée expressément n'inclut pas, l'amortissement, les coûts en capital, les réserves et les sommes non consignées dans les pièces justificatives. De plus, une dépense engagée expressément doit être calculée en déduisant tous les crédits ou remboursements applicables et indépendamment de toute majoration ou de tout élément profit pour le non-résident. Bien que seules les sommes déductibles en vertu de la Loi puissent être déduites par le payeur canadien dans le calcul de son revenu, il s'agit là d'un élément sans importance pour déterminer, aux fins du numéro 7b) ci-dessus, si une somme constitue un remboursement d'une dépense engagée expressément au non-résident.

9. Aux fins du numéro 7b) ci-dessus, un service rendu par un non- résident n'est pas considéré avoir été rendu au profit du payeur s'il s'agit d'un service déjà fourni par les employés du payeur.

10. La question de savoir, aux fins du numéro 7 ci-dessus, si une somme payée ou créditée à un non-résident est raisonnable dans les circonstances est une question de fait. Dans ces cas, il faut surtout considérer le quantum ou le montant de l'exclusion demandé pour le service rendu et l'avantage que le payeur en a tiré. Lorsqu'une somme payée ou créditée à un non-résident est fonction d'une attribution ou d'une répartition de certains frais ou coûts entre diverses sections de l'entreprise ou diverses succursales ou filiales (y compris le payeur canadien), il importe non seulement que les dépenses elles-mêmes soient raisonnables, mais aussi que la méthode ou la base d'attribution ou de répartition des frais convienne au payeur canadien et soit raisonnable dans les circonstances.

11. Lorsqu'une fraction des honoraires ou frais de gestion ou d'administration ne peut pas être considérée comme raisonnable ou, comme le mentionne le numéro 6 ci-dessus, qu'aucun service identifiable n'a été rendu pour des sommes facturées, la fraction déraisonnable des honoraires ou frais et les sommes pour des services non identifiables peuvent être imposées à titre de dividendes réputés. (Conformément aux paragraphes 15(1) ou 56(2) et 212(2) et à l'alinéa 214(3)a) de la Loi.)

CONSIDÉRATIONS FISCALES LIÉES À LA PARTIE I

12. Lorsque des honoraires raisonnables de gestion ou d'administration sont considérés être régis par un article d'un accord fiscal qui traite des profits d'entreprise (industrielle ou commerciale) et que de tels profits ne sont pas attribuables à un établissement stable au Canada par l'entremise duquel le non-résident fait des affaires au Canada, il n'y a pas de répercussions fiscales pour le non-résident en vertu du régime canadien. Lorsque de tels profits sont attribuables ou se rapportent effectivement à un établissement stable au Canada, le non-résident qui fait des affaires au Canada est toutefois traité comme tout autre contribuable, c'est-à-dire que les profits d'entreprise seront imposés en vertu de la partie I. Les honoraires ou frais de gestion ou d'administration, ou les fractions de ceux-ci, qui sont considérés déraisonnables seront refusés comme dépenses pour le payeur canadien en vertu de l'article 67 ou du paragraphe 69(2) de la Loi. Lorsqu'il s'agit de déterminer, aux fins de l'article 67 ou du paragraphe 69(2) de la Loi, si les honoraires ou frais de gestion ou d'administration sont raisonnables, le Ministère est prêt à autoriser une attribution des coûts directs et indirects s'ils sont raisonnablement attribuables à la prestation des services appropriés au contribuable canadien. Une majoration ou un élément profit ne peuvent entrer en ligne de compte que dans certains cas (voir Circulaire d'information 87-2).

13. La dernière version du IT-177 décrit les grands principes sur lesquels il faudra se fonder pour déterminer s'il y a un établissement stable au Canada. Toutefois, puisque la définition de l'expression *(établissement stable*) peut varier d'un accord à l'autre, les contribuables devraient se reporter aux dispositions précises de l'accord fiscal pertinent.