ARCHIVÉE - Organismes sans but lucratif - Imposition du revenu tiré de biens

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N^o : IT-83R3

DATE : le 31 octobre 1990

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENUE
Organismes sans but lucratif - Imposition du revenu tiré de biens

RENVOI : Le paragraphe 149(5) (aussi l'article 118, les paragraphes 45(1), 122(1), 122(1.1) et 149.1(1) et l'alinéa 149(1)l))

Avis au lecteur :

• Les bulletins n'ont pas force de loi.
  
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Application

Ce bulletin annule et remplace le Bulletin d'interprétation IT-83R2 du 29 novembre 1983. Les dernières révisions sont indiquées par des traits verticaux. Les remarques contenues dans ce bulletin ne tiennent pas compte des changements proposés dans l'Avant-projet de modifications de la Loi de l'impôt sur le revenu et les lois connexes, publié par le ministre des Finances le 13 juillet 1990. Tout changement nécessaire fera l'objet d'un communiqué spécial.

Résumé

Ce bulletin traite de l'imposition du revenu tiré de biens d'un club, d'une société ou d'une association qui répond à la définition d'un organisme sans but lucratif en vertu de l'alinéa 149(1)l). En règle générale, un organisme sans but lucratif n'est pas imposable. Toutefois, lorsque le but principal de l'organisme consiste à donner des repas à ses membres et à leur fournir des dispositifs pour la récréation ou la pratique du sport, l'organisme est imposable, à titre de fiducie non testamentaire, sur son revenu tiré de biens et sur les gains en capital imposables découlant de la disposition de biens qui ne sont pas utilisés pour fournir ces services.

Discussion et interprétation

1. L'alinéa 149(1)l) exempte de l'impôt sur le revenu un club, une société ou une association (autre qu'une oeuvre ou une fondation de charité au sens du paragraphe 149.1(1)) dont l'unique objet est d'assurer le bien-être social, le développement du civisme et les loisirs ou de fournir des divertissements ou d'exercer toute autre activité non lucrative. De plus, afin d'être admissible à l'exemption, aucun revenu de l'organisme ne doit être payable à un propriétaire, à un membre ou à un actionnaire ou ne doit, par ailleurs, être disponible pour servir au profit personnel de ceux-ci. Toutefois, les dispositions du paragraphe 149(5) l'emportent sur cette exemption et font en sorte que le revenu tiré des biens de ces clubs, sociétés et associations, dont le but principal consiste à donner des repas à leurs membres et à leur fournir des dispositifs pour la récréation ou la pratique du sport, est assujetti à l'impôt (voir le numéro 2 ci-dessous). Tous les revenus d'entreprise que ce type d'organisme sans but lucratif, ci-après appelé le "club" peut tirer de l'exploitation de ses diverses activités (p. ex., l'exploitation d'un terrain de golf, d'une salle à manger, d'un bar, de pistes de curling) ne sont pas visés par les dispositions du paragraphe 149(5) pour le calcul du revenu. Pour déterminer si un certain club est exempté de l'impôt en vertu de l'alinéa 149(1)l), veuillez vous reporter à la dernière version du IT-496, Organismes sans but lucratif.

2. En vertu du paragraphe 149(5), une fiducie non testamentaire est réputée exister pendant toute la période au cours de laquelle le club a pour but principal de donner des repas à ses membres et à leur fournir des dispositifs pour la récréation ou la pratique du sport. Les règles suivantes s'appliquent pendant toute cette période :

a) la propriété du club est réputée être la propriété de la fiducie;

b) lorsque le club est une corporation, la corporation est réputée être le fiduciaire exerçant le contrôle des biens de la fiducie;

c) lorsque le club n'est pas une corporation, les dirigeants du club sont réputés être les fiduciaires exerçant le contrôle des biens de la fiducie;

d) l'impôt prévu par la partie I de la Loi est payable par la fiducie sur son revenu imposable pour chaque année d'imposition;

e) le revenu et le revenu imposable de la fiducie pour chaque année d'imposition doivent être calculés en supposant qu'elle n'a pas eu de revenus ni de pertes autres que

(i) des revenus et des pertes provenant de biens et

(ii) des gains en capital imposables et des pertes en capital déductibles découlant des dispositions de biens, autres que des biens utilisés exclusivement et directement dans le but de procurer des installations pour fournir des repas, des services récréatifs ou des installations destinées aux sports qu'elle met à la disposition de ses membres;

f) dans le calcul du revenu imposable de la fiducie pour chaque année d'imposition,

(i) il peut être déduit, en plus de toute autre déduction permise par la partie I de la Loi, 2 000  $ et

(ii) aucune déduction ne peut être faite au titre de dividendes imposables reçus de corporations canadiennes imposables ou de dividendes reçus de corporations étrangères affiliées et, pour les années 1987 et antérieures, aucune déduction ne peut être faite l'égard d'exemptions personnelles et

g) les dispositions de la sous-section k de la section B de la Loi concernant les fiducies et leurs bénéficiaires ne s'appliquent pas à l'égard de la fiducie non testamentaire si ce n'est que :

(i) une fiducie désigne également le fiduciaire ayant la propriété ou le contrôle des biens de la fiducie et

(ii) une fiducie est réputée être, aux fins de la Loi, et sans que l'assujettissement du fiduciaire à son propre impôt sur le revenu en soit atteint, un particulier relativement aux biens de la fiducie.

3. Les frais engagés directement pour tirer un revenu de biens, comme un revenu de dividendes, d'intérêts, de locations, peuvent être déduits dans le calcul du montant imposable. Toutefois, aucune déduction n'est permise à l'égard de tous frais qui peuvent raisonnablement être considérés comme ayant été engagés

afin de gagner un revenu exempté de l'impôt, comme un revenu tiré de la vente de marchandises ou de la prestation de services reliés à l'exploitation du club. Par exemple, il arrive fréquemment qu'un club dispose temporairement d'un excédent de fonds après avoir reçu les cotisations annuelles de ses membres et qu'il tire de cet excédent un revenu d'intérêts. Cependant, l'intérêt versé sur des emprunts contractés à d'autres moments de l'année pour financer les activités du club ne pourrait pas être déductible dans le calcul du revenu imposable du club.

4. Puisque tous les biens du club sont réputés appartenir à la fiducie, tout revenu tiré des biens du club est inclus à titre de revenu de la fiducie non testamentaire. Le revenu provenant d'intérêts et de dividendes est toujours considéré comme un revenu tiré de biens; par contre, les recettes tirées de la location des installations du club peuvent être considérées, selon les faits d'une situation particulière, comme un revenu tiré de biens ou comme un revenu tiré d'une entreprise. Par exemple, la location de locaux dont le club n'a ordinairement pas besoin pour ses activités courantes constitue un revenu tiré de biens, tandis que la location d'une salle à manger pour des noces ou la location d'un terrain de golf pour un tournoi constitue un revenu tiré d'une entreprise. Pour différencier le revenu tiré de biens du revenu tiré d'une entreprise, les tribunaux tiennent surtout compte, en général, de la fréquence des locations. Il est à remarquer qu'un club qui loue fréquemment ses installations à des non-membres et qui en tire un revenu d'entreprise pourrait perdre son droit à l'exemption d'impôt en tant qu'organisme sans but lucratif en vertu de l'alinéa 149(1)l).

5. Lorsqu'un club possède les locaux qu'il occupe et qu'il loue l'espace dont il n'a ordinairement pas besoin pour ses activités, une partie proportionnelle raisonnable des frais courants (y compris la déduction pour amortissement) peut être déduite dans le calcul du revenu de la location de l'espace excédentaire. De même, une partie proportionnelle de toute récupération de la déduction pour amortissement, de toute perte terminale ou de tout gain en capital imposable provenant de la disposition de l'immeuble est incluse dans le revenu de la fiducie.

6. Dans le cas où un club est réputé avoir disposé de ces biens, les gains en capital imposables ou les pertes en capital déductibles qui en résultent doivent être inclus dans le calcul du revenu de la fiducie. Par exemple, si un club décide d'utiliser à ses propres fins un bien (ou une partie du bien) qu'il louait auparavant, le club est réputé avoir disposé de ce bien à la juste valeur marchande, en vertu des règles du paragraphe 45(1) relatives au changement d'usage d'un bien. Par contre, un bien qui est loué après avoir servi à l'usage exclusif d'un club est considéré avoir été acquis, par la fiducie, à sa juste valeur marchande dès le début de la location.

7. Pour qu'une fiducie échappe aux dispositions de la Loi relatives aux gains et aux pertes en capital, les biens du club doivent servir aux usages précisés au point 2e)(ii) ci-dessus; il ne suffit pas que l'on ait eu l'intention d'en faire ces usages. Par exemple, un gain réalisé sur la vente d'un terrain vacant qui avait été acquis en vue d'un agrandissement prévu des installations du club, puis annulé, est imposable à titre de revenu de la fiducie,

peu importe la raison de l'annulation du projet ou le fait que le terrain n'ait servi à aucune fin pendant la période où la fiducie l'a détenu. Nonobstant le point 2e)(ii) ci-dessus, un club reste affranchi des dispositions relatives aux gains et aux pertes en capital même s'il loue à l'occasion ses biens à des non-membres.

8. Étant donné que, selon la Loi, une fiducie est réputée être un particulier, l'année d'imposition d'une fiducie non testamentaire est l'année civile, peu importe l'exercice financier que s'est donné le club. Un organisme sans but lucratif est tenu de produire une déclaration T3 si le revenu brut ou total tiré de biens, y compris les gains en capital imposables, de la fiducie dépasse 500  $ pour l'année. Cependant, la production d'une telle déclaration à l'égard d'un revenu tiré de biens d'un club constitué en corporation n'annule en rien l'obligation qu'a cette corporation de produire une déclaration de revenu T2 pour chaque année d'imposition.

Exemples 9. Pour illustrer l'application des règles ci-dessus, prenons l'exemple d'un club de golf constitué en corporation qui a réuni des fonds en vue de la construction d'un pavillon. Les fonds ont été investis dans des dépôts à terme et dans des actions d'une corporation canadienne. Voici le résultat de l'exploitation du club pour l'année se terminant le 31 décembre 1990 :

10. Pour illustrer la détermination d'une perte autre qu'en capital dans une année d'imposition et son application par la fiducie non testamentaire, supposons que le club de golf constitué en corporation dans l'exemple ci-dessus a les résultats suivants pour l'année se terminant le 31 décembre 1989 :

11. Dans les exemples ci-dessus, la perte autre qu'en capital de 3 200  $ pour l'année d'imposition 1989 peut être reportée sur les trois années antérieures ou sur les sept années subséquentes et être déduite du revenu imposable gagné au cours de ces années. Si la perte autre qu'en capital de 1989 est déduite du revenu net de 5 475  $ en 1990, aucune fraction de la perte ne peut être reportée à d'autres années.

12. En vertu du paragraphe 122(1), une fiducie non testamentaire fait l'objet d'un taux d'imposition uniforme. Il faut tenir compte de cette disposition pour établir le taux approprié d'imposition pour une année d'imposition donnée d'une fiducie non testamentaire qui est réputée exister en vertu du paragraphe 149(5). Toutefois, dans le calcul de l'impôt à payer par la fiducie, en vertu du paragraphe 122(1.1), il est établi de façon précise qu'aucun crédit d'impôt ne sera déductible aux termes de l'article 118 pour les années d'imposition 1988 et suivantes.