ARCHIVÉE - Revenu des entrepreneurs

De : Agence du revenu du Canada

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No : IT-92R2

DATE : le 29 décembre 1983

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENUE
Revenu des entrepreneurs

RENVOI : Paragraphe 9(1) (également l'article 125.1, les paragraphes 127(5) et 248(1) et les alinéas 20(1)gg) et m))

Le présent bulletin annule et remplace le Bulletin d'interprétation IT-92R du 3 mars 1975. Les révisions sont indiquées par des traits verticaux.


Avis au lecteur :


1. Le présent bulletin concerne tout entrepreneur principal ou sous-traitant qui se livre à la construction d'un immeuble, d'une route, d'un barrage, d'un pont ou d'une structure similaire, dans les cas où le titre de propriété de la construction échoit à une personne autre que l'entrepreneur principal ou le sous-traitant à mesure que les travaux progressent. Ce bulletin ne concerne pas les entrepreneurs qui, pour une raison quelconque, conservent le titre de propriété de la construction (par exemple, un entrepreneur qui construit des maisons sur son propre terrain). Même si le Ministère considère la confection de bateaux comme de la fabrication de marchandises destinées à la vente plutôt que de la construction, un constructeur de bateaux qui construit un bateau en vertu d'un contrat prévoyant que le titre de propriété de la construction échoit au propriétaire du bateau à mesure que les travaux avancent, peut, sans porter atteinte à son admissibilité à la déduction en vertu de l'article 125.1 ou du paragraphe 127(5), suivre une méthode exposée dans le présent bulletin pour le calcul du revenu tiré de ce contrat.

Genres de contrats

2. Il existe quatre principaux genres de contrats de construction :

a) les contrats à prix coûtant majoré, en vertu desquels l'entrepreneur exige les coûts d'exécution de certains travaux plus un montant égal à un pourcentage fixe de ces coûts;

b) les contrats à prix unitaire, en vertu desquels un prix fixé pour chaque unité produite englobe les coûts et bénéfices de l'entrepreneur;

c) les contrats à rétribution fixe qui diffèrent des contrats à prix coûtant majoré dans la seule mesure où les bénéfices de l'entrepreneur sont constitués d'un montant prédéterminé plutôt que d'un pourcentage des coûts (dans les deux cas, l'entrepreneur reçoit ses coûts plus ses bénéfices);

d) les contrats à prix global fixe (appelés aussi contrats à prix ferme, à prix fixe ou à prix forfaitaire), en vertu desquels l'entrepreneur consent à exécuter certains travaux en contrepartie d'un montant fixe qui englobe ses coûts et bénéfices. Les règles générales ci-après valent pour les quatre genres de contrats ci-dessus.

Règles générales - Revenu

3. Les contrats de construction prévoient normalement que l'entrepreneur doit présenter, de ce temps en temps, des factures au prorata de la réalisation d'un projet. Toujours selon ces contrats, l'entrepreneur a normalement le droit d'être payé pour ces factures proportionnelles, d'habitude après que l'acheteur ou l'architecte ou l'ingénieur de l'acheteur a attesté que la partie des travaux visée par la facture proportionnelle a été exécutée de manière satisfaisante. Un contrat de construction peut aussi exiger que l'acheteur retienne un pourcentage du paiement de chaque facture proportionnelle jusqu'à ce que tous les travaux aient été exécutés de manière satisfaisante. Dans certaines provinces, ce montant retenu, ou cette retenue de garantie selon l'expression d'usage est obligatoire en vertu d'une loi sur les privilèges fonciers des fournisseurs de matériaux de construction (Mechanics Lien Act ou Construction Lien Act). Le montant d'une facture proportionnelle moins, éventuellement, la retenue de garantie, devient un compte recevable et doit être inclus dans le revenu de l'entrepreneur lorsque l'acheteur ou son architecte ou son ingénieur approuve le paiement de la facture. La totalité des retenues de garantie devient un compte recevable et doit être incluse dans le revenu de l'entrepreneur celui des jours ci-après qui est postérieur :

a) le jour où l'architecte ou l'ingénieur délivre l'attestation définitive de l'achèvement des travaux ou

b) le jour de l'expiration de la période de privilège prévue dans la loi provinciale en cause.

Toutefois, lorsqu'un entrepreneur choisit de déclarer son revenu aux fins de l'impôt, en y incluant tous les montants qu'il a facturés à l'acheteur, même si le paiement de ces montants n'a pas été approuvé par l'acheteur, son architecte ou son ingénieur ou que la période de privilège concernant ces montants n'est pas expirée, cette procédure sera acceptable pour le Ministère, à condition que l'entrepreneur la suive uniformément d'une année à l'autre. Dans les cas où les conditions sont moins officielles, c'est-à-dire lorsqu'il n'existe pas de contrat de construction ou lorsque le contrat de construction n'exige pas que les factures proportionnelles soient approuvées officiellement par l'architecte ou par l'ingénieur de l'acheteur avant d'être payées, le montant de ces factures, moins les retenues de garantie éventuelles, est considéré comme un compte recevable à inclure dans le revenu de l'entrepreneur à la date de facturation.

4. Tout montant réellement reçu par un entrepreneur dans le cours de l'exploitation d'une entreprise, y compris tout montant dont le paiement aurait dû être préalablement approuvé par l'acheteur, l'architecte ou l'ingénieur ou qui aurait dû être retenu par le payeur à titre de garantie, doit être inclus dans le revenu de l'entrepreneur pour l'année d'imposition au cours de laquelle il a été reçu.

5. Lorsqu'un montant est reçu et doit être inclus dans le revenu en vertu de l'alinéa 12(1)a) parce qu'il est un paiement anticipé de travaux à exécuter plus tard, l'entrepreneur peut se prévaloir d'une déduction au titre d'une provision en vertu de l'alinéa 20(1)m), à condition que les coûts à supporter après son exercice financier puissent être déterminés. En général, un entrepreneur ne peut se prévaloir d'une déduction au titre d'une provision en vertu de l'alinéa 20(1)m) relativement à un montant qu'il a reçu et inclus dans son revenu, lorsque ce montant a été facturé par lui et payé par le client suivant l'approbation du client, de l'architecte ou de l'ingénieur, puisqu'une telle approbation est une preuve probante que le travail facturé a effectivement été exécuté. Un contribuable ne peut demander une déduction au titre d'une provision en vertu de l'alinéa 20(1)m) à l'égard d'un montant facturé mais non reçu, même s'il a inclus ce montant dans son revenu.

Règles générales - Frais

6. Sous réserve du numéro 8 ci-après, un entrepreneur peut déduire dans le calcul de son revenu pour l'année tous les coûts qu'il a engagés pour l'exécution d'un contrat dans l'année d'imposition, même si une partie des recettes tirées du travail exécuté ne peut entrer dans le revenu avant une année subséquente parce que le paiement des factures proportionnelles en question n'a pas été approuvé et que, par conséquent, celles-ci ne sont pas devenues des comptes recevables avant la fin de l'année d'imposition en cause, comme il est indiqué au numéro 3 ci-dessus.

7. Aux fins du numéro 6 ci-dessus, les coûts engagés dans l'année pour l'exécution d'un contrat comprennent

a) le coût des matériaux nécessaires pour exécuter un contrat qui ont été livrés sur le chantier, qu'ils aient été ou non utilisés,

b) tous les autres coûts et frais directs et généraux qui sont déductibles dans le calcul du revenu en vertu de la Partie I de la Loi,

c) le montant brut, moins la retenue de garantie éventuelle, des factures proportionnelles présentées par un sous-traitant à l'entrepreneur dont le paiement a été approuvé et

d) le total des retenues de garantie sur les paiements faits par un entrepreneur à un sous-traitant, lesquelles sont payées ou à payer dans l'année par l'entrepreneur conformément à la loi provinciale pertinente ou, en l'absence d'une telle loi, au contrat de sous-traitance.

8. Par opposition au numéro 7 ci-dessus, un coût n'est pas considéré comme un coût engagé pour l'exécution d'un contrat dans l'année et n'est pas déductible dans l'année conformément aux commentaires du numéro 6 ci-dessus s'il représente, par exemple :

a) le coût des matériaux qui ont été simplement commandés pour être livrés plus tard,

b) le coût des matériaux et des fournitures qui sont décrits dans l'inventaire de l'entrepreneur, au sens du paragraphe 248(1), y compris ceux qui sont destinés à un contrat en particulier mais qui ne sont pas livrés sur le chantier,

c) une retenue de garantie pratiquée par un entrepreneur à l'endroit d'un sous-traitant, si la dette de l'entrepreneur envers le sous-traitant à cet égard n'a pas été établie par une attestation devant être délivrée par un architecte ou un ingénieur, ou

d) le montant brut d'une facture présentée par un sous-traitant à un entrepreneur dont le paiement doit être préalablement approuvé, mais ne l'a pas été.

9. A toute étape, l'inventaire d'un entrepreneur mentionné en 8b) ci-dessus exclut toute la main-d'oeuvre et tous les matériaux compris dans une structure, de sorte que le titre de propriété de cette construction n'échoit plus à l'entrepreneur, et il exclut le total des coûts décrits en 7a) ci-dessus.

Contrats à rétribution fixe

10. Si les factures sont établies, dans le cadre d'un contrat à rétribution fixe, au fur et à mesure que les montants sont approuvés et si une partie raisonnable de la totalité des bénéfices y est incluse, la déclaration du revenu sur la base de ces factures est acceptable pour le Ministère. Autrement, le revenu doit être rajusté afin d'inclure la partie des bénéfices acquise et à payer au cours de l'année conformément aux termes du contrat.

11. Un entrepreneur peut aussi passer un contrat en vertu duquel l'entrepreneur s'engage à assurer la gestion ou la surveillance d'un certain travail, moyennant rétribution. Ordinairement, l'entrepreneur n'achète ni ne facture les matériaux en vertu du contrat mais, s'il le fait, il agit comme mandataire de l'entrepreneur principal. Lorsqu'il s'agit d'un contrat de ce genre, la rétribution doit être incluse dans le revenu suivant les modalités du contrat qui peuvent prévoir que celle-ci sera payée tous les mois, tous les trois mois ou à d'autres intervalles.

Contrats à prix global fixe (Utilisation de la méthode d'achèvement des travaux)

12. En général, les bénéfices d'un contrat de ce genre doivent être inclus dans le revenu de l'année durant laquelle les certificats d'exécution totale ou partielle des travaux sont délivrés conformément au contrat. Toutefois, dans les cas où il est raisonnable de prévoir que le contrat sera exécuté dans les deux ans de la date du début des travaux, il est possible, pour accommoder tant le contribuable que le Ministère, d'adopter une autre méthode communément appelée la *(méthode d'achèvement des travaux*) pour déclarer les bénéfices du contrat, c'est-à-dire inclure les bénéfices totaux (y compris les retenues de garantie) de chaque contrat dans le revenu de l'année durant laquelle les travaux sont réellement achevés. Normalement, le Ministère accepte la date de délivrance du certificat final de l'ingénieur ou de l'architecte comme date réelle d'achèvement. Toutefois, lorsque l'entrepreneur et le propriétaire ont un lien de dépendance, tout retard inhabituel dans la délivrance des certificats sera examiné pour décider de la date. Lorsque des certificats ne sont pas nécessaires, la date réelle d'achèvement doit être déterminée d'après les faits pertinents dans chaque cas, en tenant compte des facteurs indicatifs de l'*(achèvement*) du contrat, par exemple l'acceptation du projet par le propriétaire, mis à part les rajustements mineurs pour un travail non terminé, ou l'occupation effective par le propriétaire. Lorsque la méthode d'achèvement est utilisée, les ajouts à un contrat qui nécessitent des travaux supplémentaires et qui diffèrent l'achèvement du contrat à une autre année d'imposition doivent être traités comme un contrat distinct.

13. Un entrepreneur qui adopte la méthode d'achèvement doit le faire pour tous les contrats à court terme et utiliser cette méthode uniformément d'une année à l'autre. Toutefois, comme cette méthode n'est adoptée que pour des raisons pratiques, un entrepreneur qui l'a utilisée peut passer à la méthode de déclaration du revenu selon les règles générales énoncées aux numéros 3 à 9, mais le Ministère ne lui permettra pas de revenir à la méthode d'achèvement pour une année subséquente. Le Ministère permet de passer de la méthode générale traitée aux numéros 3 à 9 à la méthode d'achèvement, lorsque l'entrepreneur n'a jamais utilisé cette dernière méthode auparavant. Tout changement de méthode doit se faire de manière à n'exclure aucun montant dans le calcul du revenu.

14. Contrairement aux règles générales exposées aux numéros 6 à 9 à propos des frais, un entrepreneur qui utilise la méthode d'achèvement doit différer à l'année durant laquelle un contrat à court terme est achevé tous les coûts directs de ce contrat qu'il a supportés dans une année antérieure. S'il diffère aussi les frais généraux et autres frais indirects se rapportant à de tels contrats, cette pratique est acceptable.

15. Suivant la méthode d'achèvement, il est tenu compte d'une perte résultant d'un contrat à court terme seulement dans le calcul du revenu de l'année durant laquelle le contrat est réellement achevé. Aucune provision n'est admissible dans une année antérieur à l'année d'achèvement du contrat, en prévision d'une perte.

16. Si un entrepreneur a déjà utilisé la méthode d'achèvement pour déclarer les bénéfices de tous les contrats dont il était raisonnable de prévoir l'achèvement en moins de deux ans qu'il décide ensuite, dans une année donnée, de déclarer les bénéfices d'un ou de plusieurs de ces contrats suivant la méthode exposée aux numéros 3 à 9 ci-dessus (la *(méthode d'évaluation des travaux en cours*)), le Ministère considère que cette décision est en réalité une demande de traiter tous les contrats suivant cette dernière méthode.

Achat et vente de contrats

17. Lorsqu'une personne obtient un contrat et consent à vendre à une autre personne le droit d'exécuter ou d'achever le contrat, le montant reçu de la vente est considéré comme un montant en remplacement des bénéfices qu'on pouvait s'attendre de réaliser si on avait exécuté tout le contrat et, par conséquent, comme un revenu. Par ailleurs, le coût du contrat pour l'acheteur est considéré comme un coût déductible supporté pour tirer un revenu d'un contrat.

18. Si le vendeur accomplit une partie des travaux prévus au contrat avant de vendre le reste des travaux et qu'il établit des factures pour ces travaux ou conserve le droit d'en établir, le revenu qu'il tire de ce contrat doit être calculé selon les principes exposés ci-dessus.

Dépôts en garantie d'exécution

19. Un entrepreneur doit souvent faire un dépôt en garantie de l'exécution satisfaisante d'un contrat qu'il s'engage à remplir. Parfois, il satisfait à cette exigence en déposant des titres négociables, par exemple des obligations au porteur. Advenant que les titres perdent de la valeur pendant qu'ils sont en dépôt, cette diminution de valeur est une perte en capital et ne fait pas partie du coût du contrat, même si les titres ont été acquis aux fins du contrat et ont été vendus à perte lorsqu'ils n'étaient plus nécessaires. Réciproquement, bien sûr, tout gain réalisé à la vente de ces titres est un gain en capital.

Déduction pour inventaire

20. Le Bulletin d'interprétation IT-435R renferme des commentaires concernant l'admissibilité de l'inventaire d'un entrepreneur à la déduction pour inventaire visée à l'alinéa 20(1)gg).

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