La TPS/TVH et le commerce électronique

Bulletin d'information technique sur la TPS/TVH B-090
Juillet 2002

Sur cette page...

• Lieu de fourniture
• I. Fournitures effectuées au Canada
• Biens meubles incorporels
• Services
• Services de télécommunication
• II. Fournitures effectuées dans une province participante
• Biens meubles incorporels
• Services
• Services de télécommunication
• Fournitures visées par règlement

Lieu de fourniture

L'endroit où la fourniture est effectuée a un effet sur le taux de taxe qui s'applique à la fourniture, que ce soit au Canada ou à l'étranger ou, si elle est effectuée au Canada, que ce soit dans une province participante (c.-à-d. en Nouvelle-Écosse, au Nouveau-Brunswick ou à Terre-Neuve et Labrador) ou pas. Lorsqu'une fourniture taxable (autre qu'une fourniture détaxée) d'un bien ou d'un service est effectuée au Canada, la taxe est applicable au taux de 7 % ou de 15 % à cette fourniture, selon que la fourniture est effectuée ou non dans une province participante.

La fourniture d'un bien ou d'un service qui est effectuée à l'étranger n'est généralement pas assujettie à la TPS/TVH. Cependant, la TPS/TVH peut s'appliquer aux biens ou aux services qu'un résident acquiert à l'étranger et qui sont subséquemment importés au Canada. Bien que la taxe ne soit pas perçue à la frontière sur les importations de biens meubles incorporels taxables ou de services taxables, les acquéreurs résidants de telles fournitures peuvent être tenus d'établir eux-mêmes leur cotisation de taxe.

Les règles générales servant à établir si une fourniture est effectuée au Canada ou à l'étranger sont établies à l'article 142 de la Loi. Cependant, en ce qui concerne les fournitures effectuées par des non-résidents qui n'exploitent pas une entreprise au Canada et qui ne sont pas inscrits aux fins de la TPS/TVH au moment où la fourniture est effectuée, l'article 143 de la Loi prévaut sur les règles générales relatives au lieu de la fourniture se trouvant à l'article 142.

Vous trouverez, à Inscription des non-résidents, des explications sur l'inscription des non-résidents et l'exploitation d'une entreprise au Canada par des non-résidents.

I. Fournitures effectuées au Canada

Biens meubles incorporels

Conformément à l'alinéa 142(1)c) de la Loi, la fourniture d'un bien meuble incorporel est réputée effectuée au Canada si le bien peut être utilisé en totalité ou en partie au Canada ou si le bien se rapporte à un immeuble situé au Canada, à un bien meuble corporel qui y est habituellement situé ou à un service à être rendu au Canada. Selon l'alinéa 142(2)c) de la Loi, la fourniture d'un bien meuble incorporel est réputée effectuée à l'étranger si le bien ne peut pas être utilisé au Canada, ou s'il se rapporte à un immeuble situé à l'étranger, à un bien meuble corporel habituellement situé à l'étranger ou à un service à être rendu entièrement à l'étranger.

L'expression « peut être utilisé » qui se trouve à l'alinéa 142(1)c) est interprétée de façon à vouloir dire « autorisé à être utilisé ». Autrement dit, la fourniture d'un bien meuble incorporel pourrait être considérée comme effectuée au Canada même si le bien n'y est pas utilisé réellement. Le fait que la fourniture puisse être effectuée au profit d'un acquéreur qui se trouve à l'étranger n'a aucune incidence sur le fait de savoir si la fourniture est effectuée ou non au Canada.

Pour établir si un bien meuble incorporel peut être utilisé au Canada, on peut se référer à n'importe quelle entente écrite concernant la fourniture, qui contient des dispositions régissant le lieu d'utilisation du bien meuble incorporel. Cette pratique est très fréquente dans le commerce électronique interentreprises. Dans les transactions réalisées avec un consommateur, il peut y avoir une restriction générale quant à l'utilisation du bien meuble incorporel en question, restriction qu'accepte expressément ou implicitement l'acquéreur au moment d'acquérir le bien. La restriction pourrait être expliquée sur le site Web par l'entremise duquel le produit est fourni.

Services

Conformément à l'alinéa 142(1)g), la fourniture d'un service est réputée effectuée au Canada si le service est ou sera rendu ^{Note de bas de page 1} en tout ou en partie au Canada. L'alinéa 142(2)g) stipule qu'un service est réputé être fourni à l'étranger s'il est ou sera rendu entièrement à l'étranger.

Bien que le mot « rendu » ne soit pas défini dans la Loi, le lieu où un service est rendu est habituellement l'endroit où est située la personne qui effectue le travail physiquement. Par exemple, lorsqu'un fournisseur non résidant envoie un technicien au Canada pour fournir des services de programmation, le lieu d'exécution est au Canada puisque le service est rendu physiquement au Canada.

Lorsque toutes les activités qu'exerce le fournisseur afin de rendre un service sont manifestement entreprises au Canada (c.-à-d. que les employés qui exécutent le service se trouvent au Canada, ou que le matériel du fournisseur qui sert à fournir le service y est situé), le lieu d'exécution du service est au Canada.

Lorsqu'une partie des activités qu'exerce le fournisseur afin de rendre un service est effectuée au Canada, le lieu de la fourniture du service est considéré comme se trouvant au Canada. Par exemple, un fournisseur peut préparer un rapport au Canada sur des services de programmation qui sont rendus à l'étranger. Étant donné que le rapport fait partie des services fournis, il faut prendre en considération le lieu où le rapport a été préparé au moment d'établir le lieu de la fourniture.

Le commerce électronique fait en sorte que des services peuvent être rendus à distance. Un fournisseur peut fournir un service à un client au Canada sans s'y trouver physiquement. Par exemple, un fournisseur peut faire en sorte qu'un technicien exécute le travail depuis l'étranger en accédant par voie électronique à l'ordinateur du client qui est situé au Canada, plutôt que d'envoyer le technicien au Canada. Le travail est exécuté à la fois à l'emplacement du fournisseur du service et à l'emplacement du bien du client qui fait l'objet du service. Donc, au moment d'établir le lieu où le service est rendu, il est nécessaire de tenir compte de l'emplacement du bien du client.

Qu'un service soit rendu en totalité ou en partie au Canada constitue une question de fait. Il faut examiner chaque fourniture de service individuellement pour établir si un service est rendu en totalité ou en partie au Canada. Cependant, la fourniture d'un service est effectuée au moins en partie au Canada si le service fait l'objet d'au moins un des indicateurs suivants :

• une personne doit nécessairement exécuter la tâche (c.-à-d. que le fournisseur agit par l'entremise d'un ou plusieurs de ses employés) et la personne qui exécute ou qui effectue physiquement la tâche est située au Canada au moment où l'activité est exercée;
• les opérations sont exécutées par le matériel informatique d'un fournisseur (p. ex. un ordinateur) et ce matériel est situé au Canada;
• la fourniture consiste à faire quelque chose au matériel de l'acquéreur, ou avec ce dernier, en y ayant accès à partir d'un endroit éloigné, et le matériel de l'acquéreur se trouve au Canada (toutefois, cet élément ne s'applique pas à un service qui est rendu en totalité à l'étranger et dont les résultats sont ensuite transmis, par voie électronique, à l'ordinateur de l'acquéreur au Canada, p. ex. un service de programmation rendu à l'établissement du fournisseur à l'étranger et ensuite transmis par courriel à un acquéreur situé au Canada);
• toute activité qui consiste à rendre le service est exercée au Canada.

Services de télécommunication

L'article 142.1 de la Loi énonce les règles sur le lieu de fourniture pour établir le moment où la fourniture d'un service de télécommunication est effectuée au Canada. Cet article prévaut sur les règles générales sur le lieu de fourniture en vertu de l'article 142, mais il est quand même assujetti à l'article 143, selon lequel les fournitures effectuées par des personnes non résidantes sont réputées effectuées à l'étranger dans certaines circonstances.

Conformément à l'alinéa 142.1(2)a), un service de télécommunication est réputé effectué au Canada dans le cas où il consisterait à mettre des installations de télécommunication à la disposition d'une personne et que ces installations, ou une partie de celles-ci, se trouvent au Canada.

Lieu de facturation au Canada

Le lieu de facturation d'un service de télécommunication constitue un facteur seulement si la télécommunication est soit émise, soit reçue au Canada, mais pas les deux. Conformément au paragraphe 142.1(1) de la Loi, le lieu de facturation est réputé être au Canada si les frais du service sont imputés à un compte que l'acquéreur a établi avec le fournisseur de service de télécommunication et qui se rapporte à une installation de télécommunication que l'acquéreur utilise pour obtenir des services de télécommunication ou qui est mise à sa disposition à cette fin et si l'installation de télécommunication se trouve habituellement au Canada. Le lieu de facturation ne correspond pas nécessairement à l'adresse de facturation ou à l'endroit où la facture est expédiée.

Lorsque les frais de service ne sont pas imputés à un compte que l'acquéreur a établi avec le fournisseur de télécommunication, le lieu de facturation est réputé se trouver au Canada si l'installation de télécommunication qui sert à engager le service s'y trouve.

II. Fournitures effectuées dans une province participante

La Loi renferme des règles spéciales sur le lieu de fourniture, qui permettent d'établir si une fourniture effectuée au Canada l'est dans une province participante. Si une fourniture taxable (sauf toute fourniture détaxée) est effectuée dans une province participante, la taxe au taux de la TVH de 15 % doit être perçue sur cette fourniture.

Selon l'article 144.1 de la Loi, une fourniture est réputée effectuée dans une province si elle est effectuée au Canada, ainsi que dans la province aux termes des règles énoncées à l'annexe IX. Dans les autres cas, elle est réputée effectuée hors de la province. Les fournitures effectuées au Canada qui ne sont pas effectuées dans une province participante sont réputées effectuées dans une province non participante.

Biens meubles incorporels

Les règles pertinentes sur le lieu de fourniture de biens meubles incorporels qui sont effectuées par voie électronique se trouvent à l'article 1 et aux paragraphes 2d) et 3d) de la partie III de l'annexe IX de la Loi.

Droits canadiens

Conformément au sous-alinéa 2d)i) de la partie III de l'annexe IX, on considère que la fourniture d'un bien meuble incorporel qui ne se rapporte pas à un immeuble, à un bien meuble corporel ou à des services est effectuée dans une province si la totalité des droits canadiens, ou la presque totalité de ces droits, en ce qui concerne le bien, peuvent être utilisés seulement dans cette province particulière. L'expression « droits canadiens » s'entend de la partie du bien meuble incorporel qui peut être utilisée au Canada.

Cette règle n'est pas particulière aux provinces participantes et peut faire en sorte que le lieu de fourniture d'un bien meuble incorporel qui est effectué au Canada se trouve dans n'importe quelle province, pourvu que l'utilisation du bien meuble soit restreinte à cette province. Par exemple, si l'utilisation d'un logiciel de gestion qui a été acquis via Internet est restreinte à l'Ontario, le lieu de fourniture est réputé être dans la province de l'Ontario.

Lieu de négociation

Conformément au sous-alinéa 2d)ii) de la partie III de l'annexe IX, la fourniture d'un bien meuble incorporel qui ne se rapporte pas à un immeuble, à un bien meuble corporel ou à des services sera également considérée comme effectuée dans une province particulière si le lieu de négociation de la fourniture se trouve dans la province, et que le bien peut être utilisé autrement qu'exclusivement à l'extérieur de la province. Lorsqu'il n'existe aucune restriction relative à l'utilisation du bien meuble incorporel dans une province donnée, le bien meuble incorporel sera toujours considéré comme pouvant être utilisé autrement qu'exclusivement à l'extérieur de la province où la négociation a lieu.

Conformément à l'article 1 de la partie I de l'annexe IX, le « lieu de négociation » d'une fourniture signifie le lieu où est situé l'établissement stable du fournisseur auquel le particulier qui est le principal négociateur, pour le compte du fournisseur, de la convention portant sur la fourniture travaille ou se présente habituellement dans l'exercice de ses fonctions liées aux activités du fournisseur dans le cours desquelles la fourniture est effectuée. « Négociateur » comprend celui qui fait ou accepte l'offre.

Le paragraphe 132.1(2) de la Loi renferme une définition de l'expression « établissement stable » aux fins des règles sur le lieu de fourniture prévues à l'annexe IX. En général, l'expression « établissement stable » a le même sens que celui dans les diverses dispositions du Règlement de l'impôt sur le revenu en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu, selon le type de personnes. Pour plus de renseignements, consulter le mémorandum 3.4 de la Série des mémorandums sur la TPS, intitulé Résidence .

Autres règles

Lorsqu'il est impossible, en vertu des sous-alinéas 2d)i) et 2d)ii) de la partie III de l'annexe IX, d'établir le lieu de fourniture d'un bien meuble incorporel (qui ne se rapporte pas à un immeuble, un bien meuble corporel ou des services) dans une province donnée, la fourniture est considérée comme effectuée dans une province participante en vertu de l'article 3 de la partie III de l'annexe IX dans une des circonstances suivantes :

• le lieu de négociation d'une fourniture se trouve au Canada et les droits canadiens se rapportant au bien peuvent seulement être utilisés principalement dans les provinces participantes;
• le lieu de négociation d'une fourniture se situe à l'étranger, le bien peut seulement être utilisé exclusivement au Canada et les droits canadiens peuvent seulement être utilisés principalement dans les provinces participantes.

Dans l'un ou l'autre des cas, la fourniture de biens meubles incorporels est considérée comme effectuée dans la province participante où se trouve la plus grande proportion des droits canadiens qui peuvent être utilisés seulement dans les provinces participantes.

Services

Élément canadien

Conformément à l'alinéa 2a) de la partie V de l'annexe IX de la Loi, un service est considéré comme fourni dans une province participante si la totalité, ou presque, de l'élément canadien du service est exécutée dans cette province. Conformément à l'article 1 de la partie V de l'annexe IX, l'« élément canadien » d'un service est la partie de celui-ci qui est rendue au Canada. Cette règle ne vise pas seulement les provinces participantes et peut se rapporter au lieu de fourniture effectuée au Canada dans n'importe quelle province.

Lieu de négociation

La fourniture d'un service est également considérée comme effectuée dans une province donnée, conformément à l'alinéa 2b) de la partie V de l'annexe IX, si le lieu de négociation de la fourniture se trouve dans la province et que le service n'est pas en totalité, ou presque, rendu à l'extérieur de cette province.

Autres règles

Lorsqu'il est impossible, en vertu des alinéas 2a) et 2b) de la partie V de l'annexe IX, d'établir le lieu de fourniture d'un service dans une province donnée, la fourniture peut être considérée comme effectuée dans une province participante en vertu de l'article 3 de la partie V de l'annexe IX.

Conformément à l'article 3, la fourniture d'un service est effectuée dans une province participante dans une des circonstances suivantes :

• le lieu de négociation d'une fourniture se trouve au Canada et l'élément canadien du service est exécuté principalement dans les provinces participantes;
• le lieu de négociation d'une fourniture se trouve à l'étranger, le service est rendu en totalité, ou presque, au Canada et l'élément canadien du service est exécuté principalement dans les provinces participantes.

Dans l'un ou l'autre des cas, la fourniture du service est effectuée dans la province participante où la plus grande proportion de l'élément canadien du service est exécutée.

Services de télécommunication

Conformément à l'article 2 de la partie VIII de l'annexe IX de la Loi, si un service de télécommunication consiste à mettre des installations de télécommunication à la disposition de quelqu'un (sauf tout service qui accorde l'accès unique à une voie de télécommunication, p. ex. un circuit, une ligne, une fréquence, une voie ou une voie partielle de télécommunication, à l'exception d'une voie de satellite), la fourniture du service est effectuée dans une province donnée dans l'une ou l'autre des circonstances suivantes :

• toutes ces installations se trouvent habituellement dans cette province;
• toutes ces installations ne se trouvent pas habituellement dans la province, mais la facture visant la fourniture est expédiée à une adresse dans la province.

Dans le cas des autres services de télécommunication (sauf tout service qui accorde l'accès unique à une voie de télécommunication), la fourniture est considérée comme effectuée dans une province donnée dans une des circonstances suivantes :

• la télécommunication est émise et reçue dans la province;
• la télécommunication est émise ou reçue dans la province et le lieu de facturation du service se trouve dans la province;
• la télécommunication est émise dans la province et elle est reçue à l'extérieur de la province, et le lieu de facturation du service ne se trouve pas dans la province où la télécommunication est émise ou reçue.

Lieu de facturation dans une province donnée

Conformément à l'article 1 de la partie VIII de l'annexe IX de la Loi, le lieu de facturation d'un service de télécommunication est considéré comme se trouvant dans une province donnée si le fournisseur du service de télécommunication impute les frais de service au compte de l'acquéreur qui se rapporte aux installations de télécommunication que ce dernier utilise ou peut utiliser pour obtenir des services de télécommunication et si l'ensemble de ces installations se trouve habituellement dans la province.

Fournitures visées par règlement

Aux fins de la TPS/TVH, certaines fournitures faisant l'objet du commerce électronique sont particulièrement désignées comme effectuées dans une province donnée. Le service informatique et l'accès à Internet sont tous les deux désignés dans le Règlement sur le lieu de fourniture (TPS/TVH) (le « Règlement ») comme effectués dans une province donnée dans certaines circonstances.

Un « service informatique », tel qu'il est défini à l'article 1 du règlement, signifie

• un service de soutien technique offert par voie de télécommunication et ayant trait au fonctionnement ou à l'utilisation de matériel informatique ou de logiciels;
• un service comportant le stockage électronique et le transfert interordinateur d'informations.

Au moment d'établir si la fourniture d'un service informatique ou de l'accès à Internet est effectuée dans une province, il est important de savoir si la fourniture est effectuée à un « dernier acquéreur unique » ou aux « derniers acquéreurs multiples ». Les règles servant à établir le lieu de fourniture varient selon le dernier acquéreur ou les derniers acquéreurs. Dans le cadre d'un service informatique ou de l'accès à Internet, l'expression « dernier acquéreur » signifie la personne qui acquiert la fourniture du service ou obtient l'accès et qui l'acquiert pour d'autres raisons que de le fournir à d'autres personnes.

Dernier acquéreur unique

Selon le paragraphe 10(1) du Règlement, lorsqu'un fournisseur donné effectue la fourniture d'un service informatique ou d'un accès Internet qui doit être utilisé par un dernier acquéreur unique, et que ce dernier acquiert la fourniture aux termes d'une convention conclue avec le fournisseur donné ou un autre fournisseur, la fourniture est effectuée dans une province donnée si l'acquéreur profite de ce service ou de cet accès à un seul endroit habituel qui est situé dans cette province et

• que le fournisseur donné possède des renseignements permettant d'identifier cet endroit ou
• que le fournisseur obtient de tels renseignements dans le cadre de ses pratiques commerciales habituelles pour établir ce lieu.

Dans les autres cas, la fourniture sera effectuée dans une province donnée si l'adresse postale de l'acquéreur de cette fourniture se trouve dans cette province.

Derniers acquéreurs multiples

Le paragraphe 10(2) du Règlement s'applique lorsque plusieurs derniers acquéreurs acquièrent la fourniture d'un service informatique d'un accès Internet d'un fournisseur donné et que chacun acquiert la fourniture aux termes d'une convention conclue avec le fournisseur donné ou un autre fournisseur.

Si chacun de ces derniers acquéreurs profite de ce service ou de cet accès à un seul endroit et

• que le fournisseur donné possède des renseignements qui permettent d'identifier cet endroit ou
• que le fournisseur obtient de tels renseignements dans le cadre de ses pratiques commerciales habituelles,

la fourniture est effectuée dans la province, le cas échéant, qui serait établie conformément aux règles sur le lieu de fourniture de biens meubles incorporels en vertu de la partie III de l'annexe IX (dont il est question ci-dessus), ou pour les services en vertu de la partie V de l'annexe IX (dont il est question ci-dessus), comme la province où la fourniture donnée serait effectuée si le service était rendu ou qu'il était possible d'avoir accès à Internet dans chaque province où les derniers acquéreurs profitent du service ou de l'accès et dans la même mesure où ils profitent du service ou de l'accès. Autrement dit, les règles sur le lieu de fourniture de l'annexe IX doivent être appliquées à la fourniture d'accès Internet comme la fourniture d'un bien meuble incorporel, et à la fourniture d'un service informatique comme la fourniture de n'importe quel service.

Dans les autres cas, la fourniture du service informatique ou d'accès à Internet sera effectuée dans une province particulière si l'adresse postale de l'acquéreur de cette fourniture se trouve dans cette province.