ARCHIVÉE - Transfert entre vifs de biens agricoles en faveur d'un enfant

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N^o : IT-268R4

DATE : le 15 avril 1996

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
Transfert entre vifs de biens agricoles en faveur d'un enfant

RENVOI : Les paragraphes 73(3) et 73(4) (aussi les articles 69, 75.1 et 110.6; et les paragraphes 40(1), 40(1.1), 70(9.6), 70(9.8), 70(10), 73(6), 74.1(2), 100(2) et 252(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu; les paragraphes 20(1), 21(1), 21(2), 26(3), 26(5) et 26(19) des Règles concernant l'application de l'impôt sur le revenu (RAIR); et la partie XVII du Règlement de l'impôt sur le revenu)

Avis -- Les bulletins n'ont pas force de loi.

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Transfert entre vifs de biens agricoles en faveur d'un enfant

Contenu

• Application
• Résumé
• Discussion et interprétation
  • Généralités (1)
  • Transfert de biens agricoles (2-10)
  • Situations visées par le paragraphe 73(3) (11)
  • Situations qui ne sont pas visées par le paragraphe 73(3) (12)
  • Fiducies au profit d'un enfant mineur (13)
  • Sociétés et sociétés de personnes agricoles familiales (14-19)
  • Transferts au père ou à la mère (20)
  • Bien utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole par le contribuable, son conjoint ou un de ses enfants (21-26)
  • Prendre une part active de façon régulière et continue (27)
  • Réserves (28)
  • Attribution (29-30)
  • RAIR -- Fonds de terre (31)
  • RAIR -- Biens amortissables d'une catégorie prescrite (32)
  • RAIR -- Immobilisations admissibles (33)
  • RAIR -- Sociétés agricoles familiales (34)
  • Biens amortissables pour l'application de la partie XVII (35-37)
• Explication des modifications

Application

Ce bulletin traite des dispositions législatives qui régissent les transferts effectués après 1992. Au sujet de l'application de la loi aux transferts effectués avant 1993, veuillez consulter le bulletin d'interprétation IT-268R3, ainsi que le communiqué spécial qui l'accompagne, et prendre connaissance des modifications apportées à la Loi après le 6 septembre 1991 et avant 1993.

Résumé

Sauf si une disposition expresse de la Loi indique le contraire, lorsqu'un contribuable dispose d'un bien en faveur d'une personne avec laquelle il a un lien de dépendance, sans contrepartie ou moyennant une contrepartie inférieure à la juste valeur marchande du bien, le contribuable est réputé avoir reçu par suite de la disposition une contrepartie égale à cette juste valeur marchande, conformément à l'alinéa 69(1)b). Ce bulletin traite d'une exception à l'alinéa 69(1)b) qui s'applique lorsqu'un contribuable transfère, de son vivant, à son enfant des biens agricoles, des actions du capital-actions d'une société agricole familiale ou une participation dans une société de personnes agricole familiale. L'expression « bien agricole » s'entend des biens utilisés dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole et comprend les fonds de terre situés au Canada, les biens amortissables d'une catégorie prescrite situés au Canada, ainsi que les immobilisations admissibles se rapportant à une entreprise exploitée au Canada. L'exception à l'alinéa 69(1)b) autorise un report d'impôt sur les gains en capital et la récupération de la déduction pour amortissement lors du transfert de tels biens d'un contribuable à son enfant.

Discussion et interprétation

Généralités

1. Dans ce bulletin, les termes énumérés ci-dessous ont le sens suivant :

Conjoint : Une personne peut devenir le conjoint d'un particulier, par suite d'un mariage ou par effet du paragraphe 252(4), qui étend la signification de ce terme pour qu'il inclue les conjoints de fait.

Enfant : Selon la définition donnée au paragraphe 70(10) (qui s'applique aussi à l'article 73 en vertu du paragraphe 73(6)) et la description faite au paragraphe 252(1), un enfant peut comprendre les personnes suivantes :

a) l'enfant du contribuable, qu'il soit né du mariage ou hors mariage;

b) le conjoint d'un enfant;

c) un enfant du conjoint;

d) un enfant adopté;

e) un petit-enfant;

f) un arrière petit-enfant;

g) une personne adoptée de fait.

Pour être adoptée de fait au sens du point g) ci-dessus, l'alinéa 252(1)b) prévoit qu'une personne qui n'a aucun lien de parenté avec le contribuable sera réputé être l'enfant de ce dernier si cette personne est entièrement à la charge du contribuable et sous sa garde et sa surveillance, en droit et dans les faits (ou que le contribuable en ait eu la garde et la surveillance juste avant que cette personne n'atteigne l'âge de 19 ans).

Fonds de terre d'un contribuable : Comprend, pour l'application du paragraphe 73(3), une participation dans un fonds de terre détenue avec d'autres personnes en copropriété ou en propriété en commun.

Immobilisation admissible : Comprend les quotas agricoles.

Père ou mère : Selon la définition élargie du paragraphe 252(2), l'expression « père ou mère » comprend les personnes suivantes :

a) la mère ou le père naturel, le beau-père ou la belle-mère, ou la mère ou le père adoptif de l'enfant;

b) la mère ou le père naturel, le beau-père ou la belle-mère, ou la mère ou le père adoptif du conjoint de l'enfant;

c) la personne dont l'enfant est considéré ou a déjà été considéré être l'enfant.

Si une personne n'ayant pas atteint 19 ans est placée sous la garde et la surveillance d'un particulier, et que ce dernier reçoit de l'aide d'un organisme responsable du bien-être de la personne, le particulier n'est pas le père ni la mère de la personne, puisque cette dernière n'est pas entièrement à sa charge.

La définition de « conjoint » peut aider à mieux comprendre cette question.

Transfert de biens agricoles

2. Le paragraphe 73(3) s'applique lorsqu'un contribuable transfère de son vivant à son enfant des biens utilisés dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole par lui-même, par son conjoint ou par l'un de ses enfants (voir le numéro 6 ci-dessous pour plus de détails). Le bien peut être un fonds de terre situé au Canada, un bien amortissable d'une catégorie prescrite situé au Canada ou une immobilisation admissible se rapportant à une entreprise exploitée au Canada. Le transfert peut être fait sous forme de donation ou de vente. Si le contribuable transfère un bien agricole donné et reçoit en retour un produit de disposition (contrepartie) se situant dans les limites fixées aux points a), b) et c) ci-dessous, ce montant est réputé constituer le produit de disposition pour ce contribuable, de même que le coût d'acquisition pour l'enfant. Un transfert de ce genre est souvent appelé « transfert en franchise d'impôt ». Si la contrepartie est supérieure à la plus élevée de ces limites, c'est la limite la plus élevée qui est réputée être le produit de disposition pour le contribuable et le coût d'acquisition pour l'enfant. Par contre, si la contrepartie est inférieure à la moins élevée de ces limites, c'est la limite la moins élevée qui est réputée être le produit de disposition pour le contribuable et le coût d'acquisition pour l'enfant. Conformément aux règles prévues aux alinéas 73(3)a) (bien amortissable d'une catégorie prescrite), 73(3)b) (fonds de terre) et 73(3)b.1) (immobilisations admissibles), le produit de disposition pour le contribuable est réputé être égal, selon le cas, à un des montants suivants :

a) pour un bien amortissable d'une catégorie prescrite, à un montant situé entre la juste valeur marchande de ce bien et la fraction non amortie de son coût en capital, calculé selon la division 73(3)a)(ii)(B) (voir ci-dessous);

b) pour un fonds de terre, à un montant situé entre sa juste valeur marchande et son prix de base rajusté;

c) pour une immobilisation admissible se rapportant à une entreprise exploitée par le contribuable, à un montant situé entre la juste valeur marchande de l'immobilisation et le montant calculé au moyen de la formule exposée à la division 73(3)b.1)(ii)(B) (voir ci-dessous).

Selon la division 73(3)a)(ii)(B), la fraction non amortie du coût en capital d'un bien amortissable correspond à la partie de la fraction non amortie du coût en capital de la catégorie représentée par le rapport entre la juste valeur marchande de ce bien et la juste valeur marchande de tous les biens de cette catégorie.

Le montant selon la division 73(3)b.1)(ii)(B) est égal à 4/3 de la partie du montant cumulatif des immobilisations admissibles au titre de l'entreprise représentée par le rapport entre la juste valeur marchande de cette immobilisation admissible et la juste valeur marchande de toutes les immobilisations admissibles au titre de l'entreprise. La fraction de 4/3 est nécessaire en raison du taux d'inclusion de 3/4 à l'égard des immobilisations admissibles, de manière à ce que le traitement de ce bien aux fins de l'impôt soit le même après le transfert à l'enfant.

Dans l'application de ces règles, la juste valeur marchande, le prix de base rajusté, la fraction non amortie du coût en capital du bien et le montant cumulatif des immobilisations admissibles, selon le cas, doivent être établis immédiatement avant le moment du transfert.

3. Exemples de l'application de l'alinéa 73(3)b) :

a) Transfert par un agriculteur à son enfant d'un fonds de terre agricole dont le prix de base rajusté est de 8 000 $ et la juste valeur marchande, de 14 500 $.

b) Transfert par un agriculteur à son enfant d'un fonds de terre agricole dont le prix de base rajusté est de 8 000 $ et la juste valeur marchande, de 6 500 $.

4. L'alinéa 73(3)c) précise que l'article 69 ne s'applique pas pour ce qui est de déterminer le produit de disposition d'un bien amortissable, d'un fonds de terre ou d'une immobilisation admissible selon le paragraphe 73(3).

5. Pour l'application des alinéas 73(3)a), b) et b.1), il est nécessaire de calculer le montant désigné dans ces alinéas comme le « produit de disposition déterminé par ailleurs ». Aux fins de ces dispositions, l'expression « produit de disposition déterminé par ailleurs » désigne en général le montant de la contrepartie payée ou payable par un enfant lors du transfert d'un bien agricole. Dans le cas d'une donation, aucune contrepartie n'est payée ni payable, et, en vertu de l'alinéa 73(3)c), l'article 69 ne s'applique pas pour établir par ailleurs le produit de disposition pour un tel transfert. De plus, le paragraphe 20(1) des RAIR ne s'applique pas pour établir le « produit de disposition déterminé par ailleurs » aux fins de l'alinéa 73(3)a), et le paragraphe 21(1) des RAIR ne s'applique pas pour établir ce produit de disposition aux fins de l'alinéa 73(3)b.1).

6. Le paragraphe 73(3) s'applique uniquement si les conditions suivantes sont réunies :

a) l'enfant du contribuable était résident du Canada immédiatement avant le transfert;

b) le bien était, avant le transfert, utilisé principalement dans le cadre d'une entreprise agricole (voir les numéros 21 à 26 ci-dessous);

c) le contribuable, son conjoint ou un de ses enfants prenait une part active à l'exploitation de cette entreprise agricole de façon régulière et continue (voir le numéro 27 ci-dessous).

Il n'est pas nécessaire que le contribuable ait été un résident du Canada à un moment quelconque. En outre, puisque le paragraphe 73(3) vise uniquement les biens appartenant au contribuable immédiatement avant le transfert à son enfant, il ne s'applique pas aux biens que détient à ce moment une société ou une société de personnes. Quant aux biens transférés, le fonds de terre doit constituer une immobilisation du contribuable. Il n'existe pas d'exigence quant à l'utilisation du fonds de terre, du bien amortissable ou de l'immobilisation admissible après le transfert.

7. Dans certaines circonstances, le Ministère considérera une participation par substitution dans un fonds de terre comme un « fonds de terre » aux fins du paragraphe 73(3). Il considérera la transaction comme telle si toutes les parties à la transaction conviennent par écrit que la participation par substitution transférée à l'enfant est un « fonds de terre » visé par le paragraphe 73(3) et que sa juste valeur marchande, immédiatement avant le transfert aux fins de ce paragraphe, est la valeur entière du fonds de terre non réduite en raison d'un droit viager qui n'a pas été transmis à l'enfant.

8. Sous réserve des commentaires aux numéros 31 et 32 ci-dessous, le produit de disposition réputé pour le contribuable aux termes du paragraphe 73(3) est réputé être, en vertu de l'alinéa 73(3)d), le coût d'acquisition pour l'enfant, dans le cas d'un fonds de terre ou d'un bien amortissable d'une catégorie prescrite. Dans le cas d'une immobilisation admissible, l'enfant est réputé, selon l'alinéa 73(3)d.1), avoir acquis une immobilisation à un coût égal au produit de disposition réputé pour le contribuable, sauf si l'enfant continue d'exploiter l'entreprise exploitée auparavant par le contribuable, son conjoint ou un de leurs enfants. Dans une telle situation, l'enfant est réputé avoir acquis une immobilisation admissible et avoir fait une dépense en capital admissible à un coût égal au total du produit de disposition pour le contribuable et des 4/3 de toute partie non récupérée de la déduction réclamée selon l'alinéa 20(1)b) par le contribuable immédiatement avant le transfert. Si le contribuable effectue le transfert après le 22 février 1994 et que l'enfant dispose par la suite de l'immobilisation admissible acquise dans des circonstances visées par le paragraphe 73(3), l'alinéa 73(3)d.2) prévoit qu'un montant sera additionné à l'élément Q de la formule applicable, figurant à la définition de « montant cumulatif des immobilisations admissibles » au paragraphe 14(5), pour le calcul du montant réputé par le sous-alinéa 14(1)a)(v) être le gain en capital imposable de l'enfant et du montant à inclure, en application du sous-alinéa 14(1)a)(v) ou de l'alinéa 14(1)b), dans le calcul du revenu de l'enfant. (Si le transfert en faveur de l'enfant a eu lieu avant le 23 février 1994, un montant sera additionné à l'élément Q pour calculer le montant à inclure, en application de l'alinéa 14(1)b), dans le calcul du revenu de l'enfant). Ce montant correspond, le cas échéant, au montant représenté par l'élément Q au titre de l'entreprise du contribuable, multiplié par le rapport entre la juste valeur marchande du bien transféré et la juste valeur marchande de l'ensemble des immobilisations admissibles de l'entreprise du contribuable. Les montants représentés par l'élément Q et la juste valeur marchande des biens sont calculés immédiatement avant le transfert.

9. Lorsque le montant correspondant au coût réputé pour l'enfant d'un bien amortissable d'une catégorie prescrite selon l'alinéa 73(3)d) est inférieur au coût en capital du bien pour le contribuable, le coût en capital pour l'enfant est réputé être le montant qui représentait le coût en capital supporté par le contribuable. Selon l'alinéa 73(3)e), la différence entre ces deux montants est réputée avoir été admise en déduction pour amortissement en faveur de l'enfant, et cette différence peut donc entraîner une récupération lors d'une disposition ultérieure du bien par l'enfant.

10. Le contribuable qui dispose d'un bien agricole admissible, conformément à la définition au paragraphe 110.6(1), peut avoir droit à la déduction pour gains en capital prévue au paragraphe 110.6(2) au titre des gains en capital imposables provenant de la disposition.

Situations visées par le paragraphe 73(3)

11. Voici quelques exemples de situations visées par le paragraphe 73(3), dans la mesure où toutes les autres conditions prévues par ce paragraphe sont par ailleurs remplies :

a) Un contribuable peut transférer des biens agricoles par étapes ou par dispositions partielles réparties sur un certain nombre d'années. Le contribuable doit alors établir qu'il y a eu transfert légal à chaque occasion.

b) Le transfert d'une partie d'un bien agricole au conjoint du contribuable en vertu du paragraphe 73(1) n'empêche pas le transfert du reste de ce bien à un enfant en vertu du paragraphe 73(3).

c) Le contribuable peut céder à un de ses enfants un fonds de terre agricole, et l'enfant peut s'y construire une maison.

d) Le contribuable peut transférer un bien agricole à plusieurs enfants en parts indivises.

e) Le contribuable qui est propriétaire unique d'un bien agricole peut prendre des arrangements pour transférer le titre de propriété du bien à un de ses enfants, de sorte que celui-ci devienne propriétaire en commun ou copropriétaire du bien avec le contribuable.

f) Si la transaction vise à transférer immédiatement à un enfant du contribuable la propriété effective du bien agricole (c.-à-d. tous les privilèges attachés au titre de propriété, tels la possession, la jouissance et le risque), le Ministère acceptera (après son approbation sur une base individuelle), dans certains cas, le transfert en vertu du paragraphe 73(3). Le transfert sera accepté même si le titre légal du bien transféré demeure en la possession du contribuable ou d'un tiers, comme garantie du paiement du prix de vente ou du remboursement d'un emprunt que l'enfant a contracté en vue d'acheter le bien en question. Ainsi, le Ministère a accepté que le paragraphe 73(3) s'applique lorsqu'un enfant a emprunté d'une société de crédit agricole les fonds nécessaires pour acheter de son père ou de sa mère une entreprise agricole à un prix inférieur à sa juste valeur marchande et que la société a exigé que le père ou la mère lui vende d'abord le bien pour qu'elle le revende à l'enfant, aux termes d'une convention de vente, retenant ainsi le titre de propriété du bien immobilier en garantie.

g) Le contribuable peut transférer un bien agricole à une société de personnes dont tous les associés sont ses enfants.

h) Le contribuable peut transférer un fonds de terre agricole à un de ses enfants et conserver pour lui-même, pour son conjoint, ou pour lui et son conjoint, un droit viager dans ce fonds de terre (voir le numéro 7 ci-dessus).

Situations qui ne sont pas visées par le paragraphe 73(3)

12. Voici des situations qui ne sont pas visées par le paragraphe 73(3) :

a) Le contribuable ne peut pas transférer un bien agricole à une société en vertu du paragraphe 73(3), même lorsque tous les actionnaires sont ses enfants.

b) Le contribuable ne peut pas invoquer le paragraphe 73(3) en vue de différer l'imposition d'un gain en capital résultant du transfert de sa résidence principale, lorsque celle-ci est située sur le fonds de terre agricole cédé à un de ses enfants puisque la résidence principale n'est pas un bien amortissable d'une catégorie prescrite. Toutefois, l'alinéa 40(2)b) ou 40(2)c) peut s'appliquer à un tel gain si les conditions posées dans la définition de « résidence principale » à l'article 54 sont remplies (voir la dernière version du bulletin IT-120, Résidence principale).

Fiducies au profit d'un enfant mineur

13. Un contribuable peut transférer à une fiducie créée uniquement au profit de son enfant d'âge mineur un bien décrit au paragraphe 73(3) (voir le numéro 2 ci-dessus) ou 73(4) (voir le numéro 14 ci-dessous). Toutefois, pour que le contribuable puisse transférer le bien cédé à la fiducie en franchise d'impôt en vertu de l'un ou l'autre de ces paragraphes, les conditions additionnelles suivantes doivent être remplies :

a) la fiducie doit être irrévocable;

b) le contrat de fiducie doit stipuler que le bien sera détenu en fiducie au profit exclusif de l'enfant et ne doit contenir aucune disposition visant à priver l'enfant de ses droits de propriétaire réel du bien;

c) le contrat de fiducie doit prévoir l'attribution absolue du bien à l'enfant lorsque celui-ci aura atteint un certain âge, ou l'attribution du bien à la succession de l'enfant si celui-ci meurt avant d'avoir atteint l'âge en question.

Sociétés et sociétés de personnes agricoles familiales

14. Le paragraphe 73(4) vise les situations où un contribuable a transféré de son vivant à un de ses enfants un bien qui, immédiatement avant le transfert, était une action du capital-actions d'une société agricole familiale du contribuable ou une participation dans une société de personnes agricole familiale du contribuable. (Voir les numéros 17 et 18 ci-dessous au sujet des expressions « action du capital-actions d'une société agricole familiale » et « participation dans une société de personnes agricole familiale ».) L'enfant doit alors résider au Canada immédiatement avant le transfert. Si le produit de disposition déterminé par ailleurs correspond à la juste valeur marchande du bien ou se situe entre la juste valeur marchande et le prix de base rajusté du bien, ce montant est réputé être le produit de disposition pour le contribuable. Par contre, si le produit de disposition déterminé par ailleurs (voir le numéro 15 ci-dessous) est supérieur à la juste valeur marchande et au prix de base rajusté du bien, le plus élevé de ces deux montants est réputé être le produit de disposition. Enfin, si le produit de disposition est inférieur à ces deux montants, le moins élevé de ces deux montants est réputé être le produit de disposition. L'enfant est réputé avoir acquis les actions ou la participation à un coût égal au produit de disposition réputé pour le contribuable.

15. En conformité avec le numéro 5 ci-dessus, aux fins du paragraphe 73(4), l'expression « produit de disposition déterminé par ailleurs » désigne en général le montant de la contrepartie payée ou payable par un enfant lors du transfert des actions ou de la participation dont il est question au numéro précédent. De plus, l'alinéa 73(4)b) précise que l'article 69 ne s'applique pas au calcul du produit de disposition d'un tel bien.

16. Bien que le prix de base rajusté d'une participation dans une société de personnes agricole familiale puisse correspondre à un montant négatif au moment de son transfert en vertu du paragraphe 73(4), ce montant négatif ne doit pas être inclus dans le calcul du produit de disposition réputé de la participation dans une société de personnes en vertu du paragraphe 73(4). Dans un tel cas, il faut calculer le produit de disposition réputé, en vertu du paragraphe 73(4), et le gain qui résulte de la disposition de la participation dans la société de personnes, en vertu du paragraphe 40(1), comme si le prix de base rajusté était égal à zéro. Toutefois, le paragraphe 100(2) précise qu'il faut alors inclure dans le calcul du gain de l'auteur du transfert par suite de cette disposition, en plus du montant du gain normalement établi en vertu du paragraphe 40(1), le prix de base rajusté négatif mentionné ci-dessus établi immédiatement avant le transfert.

17. Le paragraphe 70(10) définit l'expression « action du capital-actions d'une société agricole familiale », pour une personne à un moment donné, comme une action du capital-actions d'une société dont la personne est propriétaire à ce moment, lorsque la totalité, ou presque, de la juste valeur marchande des biens appartenant à la société est, à ce moment, imputable

a) soit à des biens qui ont été utilisés par l'une des personnes ou sociétés de personnes suivantes :

(i) la société,

(ii) une autre société dont une action du capital-actions était une action du capital-actions d'une société agricole familiale de la personne ou de son conjoint, son enfant, son père ou sa mère,

(iii) la personne,

(iv) le conjoint, un enfant, le père ou la mère de la personne,

(v) une société de personnes dont une participation était une participation dans une société de personnes agricole familiale de la personne ou de son conjoint, son enfant, son père ou sa mère,

principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada dans laquelle la personne ou son conjoint, son enfant, son père ou sa mère prenait une part active de façon régulière et continue;

b) soit à des actions du capital-actions ou des dettes d'une ou plusieurs sociétés dont la totalité, ou presque, de la juste valeur marchande des biens était imputable à des biens visés au point c) ci-dessous;

c) soit à des biens visés aux points a) et b) ci-dessus.

Aux fins du calcul de la juste valeur marchande d'une action du capital-actions d'une société agricole familiale, le paragraphe 70(12) établit que la juste valeur marchande du compte de stabilisation du revenu net est réputée nulle.

Remarque : Le ministre des Finances a publié en avril 1995 des Modifications de la Loi de l'impôt sur le revenu et des lois connexes. Les modifications proposées comprennent celle apportée au sous-alinéa a)(i) de la définition de l'expression « action du capital-actions d'une société agricole familiale » au paragraphe 70(10). Si le sous-alinéa est modifié tel que proposé, il se lira pour les années d'imposition 1994 et suivantes comme suit : « la société ou une société qui lui est liée, ». La modification proposée touche les points 17a)(i) et (ii) ci-dessus. Des notes explicatives qui ont été publiées élaborent les raisons de la modification proposée. La définition est modifiée de façon à permettre que le bien utilisé dans l'entreprise agricole admissible d'une société puisse être détenu non seulement par cette société ou sa société soeur, mais aussi par sa filiale ou sa société mère.

18. Le paragraphe 70(10) définit la « participation dans une société de personnes agricole familiale », pour une personne, à un moment donné, comme la participation dans une société de personnes dont la personne est propriétaire à ce moment, lorsque la totalité, ou presque, de la juste valeur marchande des biens de la société de personnes est, à ce moment, imputable

a) soit à des biens qui ont été utilisés par l'une des personnes ou sociétés de personnes suivantes :

(i) la société de personnes,

(ii) la personne,

(iii) le conjoint, un enfant, le père ou la mère de la personne,

(iv) une société agricole familiale dont était actionnaire la personne ou son conjoint, son enfant, son père ou sa mère,

principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada dans laquelle la personne ou son conjoint, son enfant, son père ou sa mère prenait une part active de façon régulière et continue;

b) soit à des actions du capital-actions ou des dettes d'une ou plusieurs sociétés dont la totalité, ou presque, de la juste valeur marchande des biens était imputable à des biens visés au point c) ci-essous;

c) soit à des biens visés aux points a) et b) ci-dessus.

19. Il est nécessaire d'examiner les faits propres à chaque cas pour établir si, dans les définitions des expressions « participation dans une société de personnes agricole familiale » et « action du capital-actions d'une société agricole familiale » au paragraphe 70(10), « la totalité, ou presque, » des biens d'une société ou d'une société de personnes est imputable à des biens utilisés à des fins admissibles. Néanmoins, si les biens utilisés principalement à des fins admissibles constituent 90 % de la juste valeur marchande des biens d'une société ou d'une société de personnes agricole familiale, on considérera que celle-ci a satisfait au critère de « la totalité, ou presque, ».

Transferts au père ou à la mère

20. Si on transfère ou transmet un bien acquis par un enfant en vertu du paragraphe 73(3) ou (4) à son père ou à sa mère par suite du décès de l'enfant, le représentant légal de ce dernier peut faire un choix en vertu du paragraphe 70(9.6) dans la déclaration de revenus pour l'année du décès. Le choix fera en sorte que les dispositions de transfert en franchise d'impôt contenues au paragraphe 70(9) ou 70(9.2) s'appliquent. La dernière version du bulletin IT-349, Transferts au décès de biens agricoles entre générations, contient plus de renseignements sur les paragraphes 70(9), (9.2) et (9.6).

Bien utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole par le contribuable, son conjoint ou un de ses enfants

21. Pour ce qui est des numéros 6 et 19 ci-dessus, au sujet de l'application du paragraphe 73(3) et des définitions des expressions « action du capital-actions d'une société agricole familiale » et « participation dans une société de personnes agricole familiale » au paragraphe 70(10), il faut toujours se baser sur les faits pour déterminer si un bien particulier (p. ex. un fonds de terre ou un bien amortissable d'une catégorie prescrite) est utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole. Il faut considérer l'utilisation du bien dans son ensemble si l'on veut procéder à une bonne détermination.

22. En règle générale, aux fins du paragraphe 73(3) et des définitions des expressions « action du capital-actions d'une société agricole familiale » et « participation dans une société de personnes agricole familiale » au paragraphe 70(10), on considère qu'un bien est utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole s'il est utilisé à plus de 50 % dans le cadre d'une activité agricole, par opposition à des activités simultanées de la société ou de la société de personnes qui peuvent même être auxiliaires ou liées à une activité agricole, par exemple, l'entreposage, le transport ou la récolte de produits agricoles pour d'autres personnes. Dans ce contexte, on considère une résidence appartenant à une société comme un bien utilisé principalement dans l'exploitation d'une entreprise agricole si elle sert à plus de 50 % de logement à des personnes qui prennent une part active à l'exploitation de l'entreprise agricole, ou à leurs personnes à charge. De plus, la résidence doit être mise à la disposition de ces personnes à titre d'employés et non pas à titre d'actionnaires et la résidence doit faire partie de l'exploitation de l'entreprise dans ce sens qu'elle sert à loger les employés dont les services pourraient pratiquement être nécessaires à tout moment en raison de la nature des activités agricoles. Si un bien particulier ne sert pas à plus de 50 % à une entreprise agricole, il est considéré comme un bien acquis au titre d'un placement ou d'un usage non admissible.

23. Une fois encore, ce sont les faits qui permettent de déterminer si une activité agricole constitue, à un moment donné, une entreprise agricole. Certains des critères pertinents sont exposés dans la dernière version du bulletin IT-322, Pertes agricoles. Un autre critère entre en jeu lorsqu'un bien appartenant à un particulier, à une société agricole familiale ou à une société de personnes agricole familiale n'a servi à aucune activité agricole antérieurement, ou du moins au cours des dernières années (voir les numéros 17 et 18 ci-dessus). Pour établir dans un tel cas si une entreprise agricole est effectivement exploitée et si les dispositions du paragraphe 73(3) ou (4) concernant le transfert en franchise d'impôt s'appliquent, le Ministère estime, s'il s'agit d'une nouvelle activité agricole, qu'elle ait été ou non mise sur pied précisément en vue d'un tel transfert, que les travaux associés et nécessaires à l'établissement d'une entreprise agricole viable doivent être terminés si la chose est raisonnablement possible dans les circonstances.

24. Si l'on suppose qu'une entreprise agricole est exploitée et que le bien est effectivement utilisé dans ce cadre, il faut aussi établir si, dans les faits, c'est le contribuable, son conjoint ou un de ses enfants qui exploite cette entreprise agricole donnée. À cet égard, on considérera que le contribuable, son conjoint ou un de ses enfants exploite une entreprise agricole donnée si c'est cette personne qui, lorsque les activités de l'entreprise le permettent, décide, par exemple, des champs qui seront ensemencés, des cultures qui y seront faites et du moment des pulvérisations et des récoltes. Le fait que le propriétaire d'une entreprise agricole confie à une autre personne la totalité ou une partie des travaux agricoles, en contrepartie d'une somme convenue (travail à façon) ne l'empêcherait pas de transférer le bien agricole en question à son enfant en vertu du paragraphe 73(3). On peut lire au paragraphe 73(3) le passage suivant : « ... le bien était, avant le transfert, utilisé principalement dans le cadre d'une entreprise agricole... ». Il n'est pas nécessaire que le bien soit utilisé immédiatement avant le transfert dans le cadre d'une entreprise agricole. Par contre, si le bien est utilisé à une autre fin pendant une certaine période, il faut alors déterminer si le bien était utilisé principalement à cette fin plutôt que dans le cadre d'une entreprise agricole.

25. Le Ministère estime que le bailleur d'un bien agricole n'utilise pas ce bien dans le cadre d'une entreprise agricole. Par conséquent, le bien qui était loué par le contribuable à une autre personne (y compris un métayer) immédiatement avant le transfert n'est pas admissible au transfert en vertu du paragraphe 73(3), sauf si ce bien était utilisé principalement dans le cadre d'une entreprise agricole par un preneur qui est le conjoint du contribuable (ou un de ses enfants) et que le preneur prenait une part active à l'exploitation de l'entreprise de façon régulière et continue.

26. Le terme « métayer » utilisé au numéro précédent désigne un agriculteur preneur qui remet une partie de la récolte au propriétaire à titre de loyer. Il peut y avoir d'autres genres d'arrangements, par exemple, lorsqu'une personne qui est en réalité un employé du propriétaire de l'entreprise agricole, et non un preneur, touche une partie de la récolte au titre de rémunération pour services rendus; dans ce cas, le bien agricole peut être transféré en vertu du paragraphe 73(3).

Prendre une part active de façon régulière et continue

27. Aux termes du paragraphe 73(3) et des définitions des expressions « action du capital-actions d'une société agricole familiale » et « participation dans une société de personnes agricole familiale » au paragraphe 70(10), le contribuable doit prendre « une part active de façon régulière et continue » dans l'entreprise agricole. Comme toujours, les faits propres à chaque cas permettent d'établir si ce critère est respecté. Cependant, on considérera que cette exigence est respectée si la personne « prend une part active » à l'administration ou aux activités quotidiennes de l'entreprise agricole. En temps normal, la personne doit consacrer suffisamment de temps et d'attention à l'entreprise pour que l'on puisse estimer qu'elle a ainsi contribué de façon tangible à la bonne marche de l'entreprise agricole. Il faut encore établir si, dans les faits, la personne prend une part active dans l'entreprise « de façon régulière et continue », mais toute activité strictement occasionnelle ou menée fréquemment mais à des intervalles irréguliers ne saurait satisfaire à cette exigence. Si l'entreprise agricole n'est pas la principale source de revenu, c'est-à-dire que le paragraphe 31(1) s'applique, il peut être particulièrement difficile d'établir que le contribuable, son conjoint ou un de ses enfants prenait une part active de façon régulière et continue dans l'entreprise agricole.

Réserves

28. Si le contribuable transfère un bien à un de ses enfants pour un montant supérieur au prix de base rajusté et que le paragraphe 73(3) ou (4) s'applique, il pourra demander une réserve en vertu du sous-alinéa 40(1)a)(iii) à l'égard du produit non récupéré, calculé de la façon décrite dans la dernière version du bulletin IT-236, Réserves -- Disposition de biens en immobilisation. Conformément au paragraphe 40(1.1), lorsque cette réserve s'applique au transfert d'un bien agricole (selon la description au numéro 2 ci-dessus), d'une action du capital-actions d'une société agricole familiale ou d'une participation dans une société de personnes agricole familiale en faveur d'un enfant qui résidait au Canada immédiatement avant le transfert, elle est limitée à une période maximale de neuf ans. Dans son calcul des gains en capital pour cette période, le contribuable doit inclure au moins un dixième du gain en capital réalisé à la disposition pour l'année de la disposition, et au moins un dixième dans le calcul des gains en capital pour chacune des neuf années d'imposition suivantes, sous réserve de tout effet dérogatoire de l'application de la division 40(1)a)(iii)(A) à l'égard d'une réserve raisonnable, comme en fait mention la dernière version du bulletin IT-236, qui pourrait accélérer cette déclaration.

Attribution

29. Le paragraphe 75.1(1) précise que, lorsqu'un contribuable transfère un bien à un enfant dans les circonstances visées par le paragraphe 73(3) ou 73(4), les gains en capital imposables et les pertes en capital déductibles résultant de la disposition des biens transférés par l'enfant sont réputés être ceux du contribuable. Le paragraphe 75.1(1) ne s'applique pas aux situations suivantes :

a) le contribuable est décédé ou ne réside plus au Canada au moment de la disposition des biens par l'enfant;

b) l'enfant atteint l'âge de 18 ans avant la fin de l'année d'imposition de la disposition;

c) les biens sont transférés à l'enfant à un prix au moins égal à leur juste valeur marchande immédiatement avant le transfert.

Les fonds de terre situés au Canada, les biens amortissables d'une catégorie prescrite situés au Canada, les actions du capital-actions de sociétés agricoles familiales et les participations dans des sociétés de personnes agricoles familiales constituent des biens visés par le paragraphe 75.1(1).

30. Pour ce qui est des transferts et des prêts de biens, les règles énoncées au paragraphe 74.1(2) s'appliquent de manière à attribuer au contribuable le revenu tiré d'un bien agricole (mais non un revenu d'entreprise) (conformément au numéro 2 ci-dessus), d'une participation dans une société de personnes agricole familiale ou d'une action du capital-actions d'une société agricole familiale, ou encore d'un bien qui y est substitué, qui a été transféré et qui appartient à un enfant âgé de moins de 18 ans. La dernière version du bulletin IT-510, Transferts et prêts de biens faits après le 22 mai 1985 à un mineur lié, traite des règles d'attribution du revenu et de leur application dans le cas d'enfants d'âge mineur.

RAIR -- Fonds de terre

31. Si le fonds de terre agricole transféré, lequel est assujetti aux dispositions du paragraphe 73(3), appartenait au contribuable le 31 décembre 1971 (ou si une personne ayant un lien de dépendance avec le contribuable possédait le bien le 18 juin 1971 et que jusqu'à la date du transfert tous les propriétaires du bien avaient un lien de dépendance avec le contribuable), les paragraphes 26(3) et (5) des RAIR préservent de la façon habituelle la marge libre d'impôt (voir la dernière version du bulletin IT-132, Biens en immobilisations détenus le 31 décembre 1971 -- Transactions avec lien de dépendance, et le paragraphe 26(19) des RAIR).

RAIR -- Biens amortissables d'une catégorie prescrite

32. Le paragraphe 20(1) des RAIR assure la marge libre d'impôt dans le cas du transfert, en vertu du paragraphe 73(3), d'un bien amortissable d'une catégorie prescrite, lorsque le produit de disposition réputé pour le contribuable excède le coût en capital du bien (voir la dernière version du bulletin IT-217, Biens en immobilisations possédés le 31 décembre 1971 -- Biens amortissables).

RAIR -- Immobilisations admissibles

33. Le paragraphe 21(1) des RAIR ne s'applique pas à la détermination du produit de disposition réputé pour l'auteur du transfert d'immobilisations admissibles en vertu de l'alinéa 73(3)b.1) de la Loi. Cependant, si un tel montant a été calculé conformément à l'alinéa 73(3)b.1), il constitue alors un montant à payer aux fins de l'article 14 de la Loi (en particulier l'élément E de la définition de « montant cumulatif des immobilisations admissibles » au paragraphe 14(5)). Ce montant peut être réduit par l'application du paragraphe 21(1) des RAIR si les autres conditions de ce paragraphe sont par ailleurs remplies. Lorsque le paragraphe 21(1) des RAIR s'applique de manière à réduire le montant à payer, le coût d'acquisition de l'immobilisation admissible pour l'enfant bénéficiaire du transfert (voir l'alinéa 73(3)d.1) de la Loi) fait l'objet d'une réduction semblable en vertu du paragraphe 21(2) des RAIR, étant donné que l'enfant acquiert l'immobilisation dans une transaction avec lien de dépendance.

RAIR -- Sociétés agricoles familiales

34. Si le contribuable détenait des actions du capital-actions d'une société agricole familiale le 18 juin 1971 et de façon continue jusqu'au moment du transfert à son enfant après 1971, le paragraphe 26(5) des RAIR assure la marge libre d'impôt pour l'enfant, pourvu que les autres conditions de ce paragraphe soient remplies. Cependant, si le contribuable a acquis ces actions entre le 19 juin 1971 et le 31 décembre 1971 et qu'il les transfère après 1971 lors d'une transaction avec lien de dépendance visée par le paragraphe 73(4) de la Loi (voir le numéro 14 ci-dessus), techniquement, le paragraphe 26(5) des RAIR ne s'applique pas. Il n'existe aucune disposition semblable au paragraphe 26(19) des RAIR (voir le numéro 31 ci-dessus) qui permette d'assurer la marge libre d'impôt des actions. Toutefois, le Ministère n'a pas pour politique de priver l'enfant de la marge libre d'impôt dans une telle situation. Par conséquent, il permettra au bénéficiaire du transfert (l'enfant) de recourir aux dispositions des paragraphes 26(5) et 26(3) des RAIR, au lieu de l'alinéa 73(4)c) de la Loi, en vue d'établir le prix de base rajusté des actions qui lui sont transférées sous forme de donation ou autre.

Biens amortissables pour l'application de la partie XVII

35. Lorsqu'un contribuable demande ou a demandé la déduction pour amortissement seulement en vertu de la partie XVII du Règlement de l'impôt sur le revenu à l'égard d'un bien qu'il transférera entre vifs à son enfant, le bien ne peut pas être transféré en franchise d'impôt en vertu du paragraphe 73(3) de la Loi. Il faut plutôt calculer le produit de disposition de ce bien selon le paragraphe 20(1) des RAIR ou, si les conditions prescrites par ce paragraphe ne sont pas remplies, selon l'article 69 de la Loi. Dans les cas où le paragraphe 20(1) des RAIR s'applique au calcul du produit de disposition réputé pour le père ou la mère à l'égard d'un bien visé par la partie XVII, ce paragraphe permettra également de conserver la marge libre d'impôt du père ou de la mère à la suite du transfert à l'enfant. (Voir la dernière version du bulletin IT-217).

36. Lorsqu'un contribuable transfère, après 1971, un bien visé par la partie XVII à un de ses enfants, et qu'il s'agit d'un bien amortissable de l'enfant, ce bien doit faire partie d'une catégorie prescrite en vertu de la partie XI du Règlement, étant donné que les biens acquis après 1971 ne peuvent pas être amortis en vertu de la partie XVII du Règlement.

37. Même si une tenure à bail visant un fonds de terre qui sert à une entreprise agricole (lorsqu'une telle tenure à bail a été acquise avant 1972 et que la déduction pour amortissement a été demandée uniquement en vertu de la partie XVII du Règlement) ne constitue pas en principe un bien amortissable d'une catégorie prescrite, le Ministère estime néanmoins qu'elle peut être transférée en franchise d'impôt en vertu du paragraphe 73(3) de la Loi, à condition que les contribuables intéressés en fassent la demande par écrit.

Explication des modifications

Introduction

L'Explication des modifications donne les raisons pour lesquelles nous avons révisé un bulletin d'interprétation. Nous y exposons les révisions que nous avons apportées à la suite de modifications à la loi, de même que les révisions qui modifient une interprétation existante du Ministère ou qui en établissent de nouvelles.

Aperçu

Lorsqu'un contribuable dispose d'un bien donné en faveur d'une personne avec qui il a des liens de dépendance pour une contrepartie inférieure à la juste valeur marchande de ce bien, il est réputé, en règle générale, avoir reçu un produit de disposition égal à la juste valeur marchande du bien. Le bulletin décrit les exceptions à cette règle générale qui peuvent survenir lorsqu'un contribuable décide de transférer de son vivant un bien agricole, une action du capital-actions d'une société agricole familiale ou une participation dans une société de personnes agricole familiale à un de ses enfants.

Le bulletin tient compte des modifications apportées à la Loi de l'impôt sur le revenu par suite de l'adoption de l'annexe VIII du chapitre 7 des L.C. de 1994 (le chapitre 24 des L.C. de 1993 -- auparavant le projet de loi C-92) et du chapitre 3 des L.C. de 1995 (auparavant le projet de loi C-59). Il contient également d'autres modifications mineures. Une remarque a été ajoutée à la suite du numéro 17 et elle décrit une modification proposée à la définition de l'expression « action du capital-actions d'une société agricole familiale » qui est contenue dans les Modifications de la Loi de l'impôt sur le revenu et des lois connexes d'avril 1995.

Modifications législatives et autres

Un résumé a été ajouté au bulletin. Il décrit succinctement l'objet de ce dernier et contient les commentaires de l'ancien numéro 1.

Le numéro 1 (ancien numéro 2) comprend maintenant une description du sens des termes « père ou mère » et « conjoint » (qui inclut les conjoints de fait).

Le numéro 2 (ancien numéro 3) tient compte d'une modification apportée par le projet de loi C-92 à l'alinéa 73(3)b.1) -- immobilisations admissibles. En outre, le numéro comprend maintenant une description des divisions 73(3)a)(ii)(B) et 73(3)b.1)(ii)(B).

Le numéro 6 (ancien numéro 7) tient compte de deux modifications apportées par le projet de loi C-92 au paragraphe 73(3). Ces modifications font en sorte que le bien transféré entre vifs du père ou de la mère à l'enfant devait être utilisé avant le transfert principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole, et que le contribuable (père ou mère), son conjoint ou un de ses enfants ait pris une part active à l'entreprise de façon régulière et continue.

Le numéro 8 (ancien numéro 10) tient compte d'une modification apportée par le projet de loi C-92 à l'alinéa 73(3)d.1) et traite maintenant de l'alinéa 73(3)d.2), ajouté à la Loi par l'adoption du projet de loi C-92 et modifié par la suite par le projet de loi C-59.

Le numéro 10 (ancien numéro 14) a été révisé et expurgé de certains commentaires qui ne sont plus pertinents.

Le numéro 17 (ancien numéro 26) tient compte d'une modification apportée par le projet de loi C-92 à la définition de l'expression « action du capital-actions d'une société agricole familiale ». Une remarque a été ajoutée à la suite du numéro 17 pour tenir compte d'une modification proposée à cette définition qui est contenue aux Modifications de la Loi de l'impôt sur le revenu et des lois connexes d'avril 1995.

Le numéro 18 (ancien numéro 27) tient compte des modifications apportées par le projet de loi C-92 à la définition de l'expression « participation dans une société de personnes agricole familiale ».

Le numéro 19 (une partie de l'ancien numéro 29) tient compte de modifications apportées aux définitions de « participation dans une société de personnes agricole familiale » et « action du capital-actions d'une société agricole familiale » au paragraphe 70(10), pour préciser que, dans le processus conduisant à établir si une entité donnée correspond à l'une de ces définitions, les biens de cette entité seront évalués d'après leur juste valeur marchande plutôt que d'après leur coût.

Le numéro 20 (ancien numéro 8) comprend maintenant un renvoi aux paragraphes 70(9.2) et 73(4).

Le numéro 21 (une partie de l'ancien numéro 15) souligne maintenant que, aux termes du paragraphe 73(3) et de la définition de « participation dans une société de personnes agricole familiale » et « action du capital-actions d'une société agricole familiale » au paragraphe 70(10), le bien doit être utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole. Un commentaire y a aussi été ajouté mentionnant qu'il faut considérer l'utilisation du bien dans son ensemble pour determiner s'il est utilisé principalement dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole.

Le numéro 22 (une partie de l'ancien numéro 29) a été étoffé et contient maintenant des observations additionnelles concernant une résidence appartenant à une société agricole familiale.

Le numéro 24 (une partie de l'ancien numéro 15) précise que le paragraphe 73(3) n'exige plus que le bien soit utilisé dans l'exploitation d'une entreprise agricole immédiatement avant le transfert. Par contre, si le bien est utilisé à une autre fin pendant une période entre la cessation des activités de l'entreprise agricole et le transfert du bien, il faut établir si le paragraphe s'applique ou non.

Le numéro 25 (ancien numéro 16) a été révisé et indique que le paragraphe 70(9.8) n'est plus pertinent pour l'application du paragraphe 73(3) par suite de modifications apportées par le projet de loi C-92.

Le nouveau numéro 27 contient des remarques sur l'expression « prendre une part active de façon régulière et continue ».

Le numéro 29 (ancien numéro 32) inclut maintenant la remarque qui suivait l'ancien numéro 32 et qui avait trait à la modification apportée par le projet de loi C-18 au paragraphe 75.1(1).

Les anciens numéros 12, 13 et 30 ont été retranchés, puisque les dispositions législatives dont ils traitaient ont été abrogées par le chapitre 6 des L.C. de 1986 (auparavant le projet de loi C-84). L'ancien numéro 31 a également été retranché, en raison de l'examen en cours des modifications apportées à l'article 80 par le chapitre 21 des L.C. de 1995 (auparavant le projet de loi C-70).

Le libellé du bulletin a été révisé afin d'en améliorer la lecture, tant pour le fond que pour la forme, sans que la substance en soit altérée. L'ordre des numéros a aussi été remanié.

Avis -- Les bulletins n'ont pas force de loi.

Les bulletins d'interprétation (IT) donnent l'interprétation technique que fait Revenu Canada de la législation fiscale. À cause de leur caractère technique, les bulletins sont surtout utilisés par le personnel du Ministère, les experts en fiscalité et d'autres personnes qui s'occupent de questions fiscales. Pour les lecteurs qui désirent des explications moins techniques de la loi, le Ministère offre d'autres publications, telles que des guides d'impôt et des brochures.

Bien que les bulletins n'aient pas force de loi, on peut habituellement s'y fier, étant donné qu'ils reflètent l'interprétation que le Ministère fait de la loi qui doit être appliquée de façon uniforme par son personnel. Lorsqu'un bulletin n'a pas encore été révisé pour tenir compte des modifications législatives, le lecteur devrait se reporter à la loi modifiée et à sa date d'entrée en vigueur. De la même façon, le lecteur devrait prendre en considération les décisions des tribunaux depuis la date de parution d'un bulletin pour juger de la pertinence des renseignements contenus dans le bulletin.

L'interprétation fournie dans un bulletin s'applique à compter de sa date de publication, à moins d'indication contraire. Quand un changement est apporté à une interprétation antérieure et que ce changement est à l'avantage des contribuables, il entre habituellement en vigueur à l'égard de toutes les mesures de cotisation et de nouvelle cotisation futures. Si le changement n'est pas à l'avantage des contribuables, la date d'entrée en vigueur s'applique habituellement à l'année d'imposition en cours et aux années suivantes ou aux opérations effectuées après la date de publication du bulletin.

Une modification à une interprétation du Ministère peut aussi être annoncée dans les Nouvelles techniques de l'impôt.

Si vous avez des observations à formuler sur les sujets traités dans ce bulletin, veuillez les faire parvenir à l'adresse suivante :

Direction des décisions de l'impôt
Direction générale de la politique et de la législation
Revenu Canada
Ottawa ON K1A 0L5

À l'attention du directeur, Division des entreprises et des
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