PTM-02

Rapatriement de fonds par des non-résidents – Cotisations de la partie XIII

Le 27 mars 2003

Cette note de service sur le prix de transfert était pertinente lorsqu'elle a été émise, mais elle n'a pas été mise à jour afin de tenir compte des modifications législatives survenues par la suite. Certains renseignements pourraient donc ne plus être valides.

Cette note de service ne remplace pas les dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu et de ses règlements. Elle est fournie à titre de référence. Si elle ne traite pas complètement de votre situation particulière, consultez la Loi de l'impôt sur le revenu, les règlements applicables ainsi que la jurisprudence pertinente. Vous voudrez peut-être aussi communiquer avec un bureau des services fiscaux de l'Agence du revenu du Canada (ARC) pour obtenir des renseignements additionnels.


Introduction

Le présent document vise à expliquer comment appliquer la politique sur le rapatriement aux prix de transfert international selon le paragraphe 247(2) de la Loi de l'impôt sur le revenu et l'impôt de la partie XIII.

Comme il est énoncé au numéro 212 de la circulaire d'information IC87-2R, Prix de transfert international, un allégement aux fins de l'impôt de la partie XIII peut être accordé lorsqu'il se rapporte à un redressement des prix de transfert et que « les conditions suivantes sont respectées :

  • le contribuable canadien accepte par écrit tous les redressements proposés aux prix de transfert (une telle acceptation n'empêche pas ce contribuable canadien ou la partie ayant un lien de dépendance de demander un allégement en vertu de la procédure d'accord amiable prévue aux conventions fiscales conclues par le Canada);
  • les redressements ne résultent pas d'une opération pouvant être jugée abusive;
  • la société étrangère rapatrie immédiatement un montant équivalant au montant brut des redressements aux prix de transfert ou accepte par écrit de rapatrier un tel montant dans un délai raisonnable ».

Le libellé de ces conditions a donné lieu aux questions suivantes concernant leur signification et leur application :

  • Quelles opérations sont jugées abusives?
  • Quelle est la durée d'un « délai raisonnable » lorsqu'il est question de rapatriement?
  • Qu'est-ce qu'un paiement de rapatriement?
  • Est-ce que l'ARC devrait obtenir une renonciation aux droits d'opposition et d'appel avant d'autoriser un rapatriement?
  • Est-ce que l'ARC devrait imposer des intérêts sur l'impôt de la partie XIII lorsqu'un rapatriement est effectué?

Opérations abusives

Les circonstances qui peuvent indiquer qu'une opération est abusive incluent les suivantes :

  • Une pénalité en vertu de la Loi est imposée relativement à l'opération ou à la série d'opérations.
  • Le contribuable n'a pas fourni les registres ou les documents exigés aux termes de l'alinéa 247(4)c) de la Loi concernant l'opération (les opérations).
  • Le contribuable ou un non-résident lié au contribuable n'a pas donné suite à une mise en demeure signifiée en vertu de la Loi, qui concerne l'opération (les opérations).
  • Le Comité de revue des prix de transfert a approuvé l'application de l'alinéa 247(2)b) ou le Comité de la disposition générale anti-évitement (CDGAE) a approuvé, à titre secondaire, l'application du paragraphe 245(2) pour justifier la cotisation.

Dans un délai raisonnable

Le rapatriement doit être effectué dans les 180 jours suivant la date de la signature de l'entente concernant le rapatriement. Le délai ne peut pas être prolongé. L'impôt de la partie XIII sera établi après un délai de 180 jours si aucune preuve de rapatriement n'a été fournie.

L'entente concernant le rapatriement doit énoncer les mesures que le contribuable canadien et le non-résident qui lui est lié prendront pour effectuer le rapatriement ainsi que le délai prévu pour accomplir ces mesures. Le contribuable canadien et le non-résident doivent signer l'entente. Le vérificateur se fondera sur cette entente pour déterminer si le rapatriement a été effectué.

Paiement du rapatriement

Le rapatriement peut être effectué selon les méthodes suivantes :

  • Compenser, au cours de l'année du redressement des prix de transfert, les comptes créditeurs intersociétés que la société canadienne doit au non-résident. Cette méthode de rapatriement peut avoir des répercussions sur d'autres points. Par exemple, des intérêts peuvent avoir été imputés sur le solde des comptes intersociétés. Ces frais d'intérêts pourraient devoir être modifiés en fonction du solde révisé des comptes intersociétés.
  • Redresser le compte de prêts aux actionnaires ou en créer un. Cela peut engendrer une cotisation selon la partie XIII en raison de l'application des paragraphes 15(2) ou 15(9). Le remboursement du compte de prêts aux actionnaires peut donner lieu, aux termes du paragraphe 227(6.1), au remboursement total ou partiel du montant d'impôt de la partie XIII établi antérieurement par l'application du paragraphe 15(2).
  • Compenser un redressement à la baisse des prix de transfert distinct qui se rapporte au même contribuable non résident.

Le rapatriement doit avoir lieu au cours de l'année d'imposition du redressement des prix de transfert. Utilisez une ou plusieurs des méthodes susmentionnées pour réaliser cet objectif.

Lorsqu'il n'est pas possible d'effectuer une compensation avant une année d'imposition ultérieure à celle du redressement des prix de transfert, la seule option qui s'offre au contribuable est la création ou le redressement d'un compte de prêts aux actionnaires. Il peut ensuite effectuer une compensation pour rembourser le prêt aux actionnaires.

Le fait de transférer de l'argent ou son équivalent à la société canadienne ne permet pas de respecter l'exigence de rapatrier les fonds au cours de l'année d'imposition du redressement des prix de transfert. Le transfert de fonds doit se faire conjointement avec la création ou le redressement d'un compte de prêts aux actionnaires. Le transfert des fonds constitue alors un remboursement du compte de prêts aux actionnaires.

Le rapatriement sera reflété dans la documentation financière de la société canadienne.

Renonciation au droit d'opposition ou d'appel

Comme il est énoncé au numéro 212 de la circulaire d'information IC87-2R, Prix de transfert international, le contribuable canadien doit accepter par écrit le redressement des prix de transfert avant que le rapatriement soit autorisé.

Le contribuable doit présenter une renonciation inconditionnelle au droit d'opposition relativement à un redressement des prix de transfert avant de se voir accorder une demande de rapatriement. Si le contribuable décide de ne pas signer la renonciation au moment de la vérification, on peut toujours se pencher sur une demande de rapatriement au cours du processus d'appel.

La signature de la renonciation n'empêche pas le contribuable d'avoir recours à l'autorité compétente.

Lorsqu'une entente de vérification entre l'ARC et la société canadienne mène au redressement final des prix de transfert, il convient de demander la renonciation au droit d'opposition, que le rapatriement soit autorisé ou non.

Intérêts sur les cotisations de la partie XIII

Lorsque les faits le justifient, un redressement des prix de transfert peut entraîner l'application des paragraphes 15(1) ou 56(2) à un non-résident lié, ce qui donne lieu à l'assujettissement d'un montant à l'impôt de la partie XIII. Lorsque le rapatriement est autorisé, une cotisation de la partie XIII est établie comme suit :

  • Si le rapatriement peut être effectué au moyen de la compensation d'une dette intersociétés au cours de l'année de l'opération, les paragraphes 15(1) ou 56(2) ne s'appliquent pas à l'actionnaire non résident et, par conséquent, n'engendrent pas d'impôt de la partie XIII.
  • Lorsque la création ou le redressement d'un prêt aux actionnaires est utilisée pour rapatrier les fonds, une cotisation de l'impôt de la partie XIII peut être établie par application des paragraphes 15(2) ou 15(9) au prêt aux actionnaires. Des intérêts sont imputés sur la cotisation mais nous n'imposerons aucune pénalité aux termes du paragraphe 227(8) pour défaut de déduire ou de retenir l'impôt.

En pratique, lorsqu'un prêt aux actionnaires est utilisé pour rapatrier les fonds, un avis de cotisation doit être envoyé, et un avis de nouvelle cotisation doit être envoyé tout de suite après, afin de tenir compte de tout remboursement du prêt.

Voir l'annexe ci-jointe pour des exemples de l'application de la politique en question.

Commentaires généraux

  • Le non-résident et le contribuable canadien doivent tous les deux accepter par écrit, dans un délai raisonnable, le rapatriement, l'exécution de tous les transferts connexes ainsi que les inscriptions dans les dossiers financiers du contribuable canadien. Sans cette entente signée, le rapatriement ne peut pas être accepté. Une copie de l'entente écrite signée doit être envoyée au vérificateur et mise dans l'enveloppe des documents permanents.
  • Lorsque le vérificateur juge que le rapatriement peut être autorisé, le contribuable doit être informé que l'option s'offre à lui.
  • L'existence d'une convention fiscale ne doit pas influencer la décision d'accepter le rapatriement.

Exemples de rapatriements relatifs à la partie XIII

Selon tous les exemples, les paragraphes 15(1) ou 56(2) s'appliqueront au non-résident à la suite de la cotisation visant les prix de transfert, ce qui donnera lieu à l'impôt de la partie XIII.

Exemple 1

Exemple 1 de rapatriements relatifs à la partie XIII
Année d'imposition Redressement des prix de transfert Comptes créditeurs intersociétés canadiens dus à une société non résidente Solde des comptes créditeurs intersociétés canadiens dus à une société non résidente après rapatriement
1997 3 M$ 15 M$ 12 M$
1998 4 M$ 7 M$ 0 $
1999 5 M$ 12 M$ 0 $

Le contribuable peut choisir d'effectuer le rapatriement en compensant le montant exigé du montant dû au non-résident. Pour 1997, les comptes créditeurs intersociétés seraient réduits passant de 15 M$ à 12 M$ (15 3). Pour 1998, le rapatriement réduirait les comptes créditeurs passant de 7 M$ à 0 $
(7 4 3), et pour 1999, de 12 M$ à 0 $ (12 5 4 3). Le solde nul serait le point de départ pour les années suivantes.

Comme les pleins montants (100 %) sont rapatriés au cours de l'année du redressement des prix de transfert, aucun impôt de la partie XIII n'est établi.

Si des frais d'intérêts intersociétés étaient imputés sur le compte en question, il faudrait qu'ils soient modifiés pour tenir compte des soldes révisés. Cela pourrait entraîner d'autres répercussions pour l'impôt de la partie I et de la partie XIII.

Exemple 2

Exemple 2 de rapatriements relatifs à la partie XIII
Année d'imposition Redressement des prix de transfert Comptes créditeurs intersociétés canadiens dus à une société non résidente Solde des comptes créditeurs intersociétés canadiens dus à une société non résidente après rapatriement
1997 3 M$ 3 M$ 0 $
1998 4 M$ 5 M$ (2 M$)
1999 5 M$ 4 M$ (8 M$)

Le contribuable peut choisir d'effectuer le rapatriement en compensant le montant exigé du montant dû au non-résident. Pour 1997, les comptes créditeurs intersociétés seraient réduits de 3 M$ à 0 $ (3 3).

Pour 1998, le rapatriement réduirait les comptes créditeurs de 5 M$ à 0 $ (5 4 3). L'excédent serait considéré comme étant un prêt aux actionnaires de 2 M$. Les dispositions législatives du paragraphe 15(2) ou 15(9) s'appliqueraient aux 2 M$, ce qui entraînerait des répercussions pour l'impôt de la partie XIII par application de l'alinéa 214(3)a). Le remboursement ultérieur des 2 M$ restants pourrait donner lieu à une cotisation en application du paragraphe 227(6.1) pour annuler l'impôt de la partie XIII relatif au montant visé par le paragraphe 15(2). Si l'impôt de la partie XIII était établi aux termes du paragraphe 15(9), le remboursement ultérieur des 2 M$ éliminerait tout impôt de la partie XIII à payer plus tard, mais ne donnerait pas lieu au remboursement de l'impôt de la partie XIII pour les périodes où le prêt était impayé.

Les résultats pour 1999 seraient semblables à ceux de 1998. Le solde du compte des prêts aux actionnaires serait de 8 M$. Les paragraphes 15(2) et 15(9) s'appliqueraient, entraînant des répercussions pour l'impôt de la partie XIII.

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