Folio de l’impôt sur le revenu S3-F3-C1, Bien de remplacement

Série 3 : Biens, placements et régimes d’épargne

Folio 3 : Opérations en capital 

Chapitre 1 : Bien de remplacement

Sommaire

Selon les paragraphes 13(4) et 44(1), un contribuable peut choisir de reporter la récupération (revenu) de la déduction pour amortissement (DPA) ou le gain en capital devant être constatés par suite de la disposition involontaire d’un bien, ou de la disposition volontaire d’un ancien bien d’entreprise, et de l’acquisition d’un bien de remplacement. Si toutes les conditions sont remplies, les règles prévues permettent généralement à un contribuable de remplacer certains biens sans conséquence fiscale immédiate.

De plus, ces règles peuvent s’appliquer dans le cas où un contribuable a disposé d’une concession ou d’un permis d’une durée limitée, ou dans le cas de la discontinuation d’un tel bien par le contribuable, et que sont remplies les conditions du paragraphe 13(4.2).

L’Agence du revenu du Canada (ARC) publie des folios de l’impôt sur le revenu afin de fournir un résumé des interprétations et des positions techniques à l’égard de dispositions législatives précises en matière d’impôt. En raison de leur caractère technique, les folios sont utilisés principalement par des fiscalistes et d’autres personnes qui s’intéressent à fiscalité. Bien que les paragraphes d’un chapitre de folio se rapportent à des dispositions de la loi en vigueur au moment où ils ont été rédigés (reportez-vous à la section Application), l’information qu’ils contiennent ne saurait remplacer la loi. Le lecteur doit donc considérer les renseignements contenus dans un chapitre à la lumière des dispositions pertinentes de la loi en vigueur pour une année d’imposition donnée.

L’ARC a peut-être publié des directives complémentaires ou des instructions précises en matière de renseignements à produire liées aux sujets abordés dans le présent chapitre. Pour connaître cette information et d’autres sujets qui pourraient vous intéresser, consultez la page Web Formulaires et publications de l’ARC.

Table des matières

Discussion et interprétation

Aperçu général des règles sur les biens de remplacement

1.1 Dans le cas où l’on dispose volontairement ou involontairement d’une immobilisation, autre qu’une action du capital-actions d’une société, et que l’on acquiert un bien de remplacement dans le délai prévu, le paragraphe 44(1) peut permettre le report, en totalité ou en partie, du gain en capital qui découle de la disposition.

1.2 Dans un même ordre d’idées, la récupération de la DPA découlant de la disposition d’un bien visé au numéro 1.3 qui est un bien amortissable d’une catégorie prescrite peut être reportée en totalité ou en partie selon le paragraphe 13(4) si un bien de remplacement a été acquis dans le délai prévu.

1.3 Sauf indication contraire, la mention dans le présent chapitre d’un ancien bien vise un bien dont on a disposé dans les circonstances suivantes, selon le cas :

  • dans le cas d’une disposition involontaire, le bien dont le produit de disposition qu’en a tiré le contribuable consiste en une indemnité pour le bien pris illégalement (par exemple, un vol), une indemnité pour le bien détruit et toute somme payable en vertu d’une police d’assurance du fait de cette perte ou de cette destruction, une indemnité pour le bien pris en vertu d’une loi (par exemple, une expropriation), ou un montant du prix de vente du bien vendu à une personne ayant donné un avis de son intention de le prendre en vertu d’une loi. Ces types de produits de disposition sont visés aux alinéas b), c) et d) des définitions que prévoient respectivement le paragraphe 13(21) et l’article 54 pour l’expression produit de disposition;
  • dans le cas d’une disposition volontaire, le bien qui immédiatement avant la disposition était un ancien bien d’entreprise du contribuable. L’expression ancien bien d’entreprise fait l’objet des numéros 1.27 à 1.32.

On appelle généralement ces règles les règles sur les biens de remplacement.

Conditions d’application des règles sur les biens de remplacement

1.4 Pour que s’appliquent les règles sur les biens de remplacement, plusieurs conditions doivent être remplies. Les numéros 1.5 à 1.14 traitent de ces conditions.

Moment de l’acquisition du bien de remplacement

1.5 De façon générale, un bien de remplacement peut être acquis avant ou après la disposition d’un ancien bien dans la mesure où il remplit par ailleurs les conditions énumérées au numéro 1.33.

1.6 Dans le cas d’une disposition involontaire, on doit acquérir le bien de remplacement avant le plus tardif des moments suivants :

  • le dernier jour de la deuxième année d’imposition suivant l’année initiale;
  • le jour qui suit de 24 mois la fin de l’année initiale.

1.7 Dans le cas de la disposition volontaire d’un ancien bien d’entreprise, on doit acquérir le bien de remplacement avant le plus tardif des moments suivants :

  • le dernier jour de la première année d’imposition suivant l’année initiale;
  • le jour qui suit de 12 mois la fin de l’année initiale.

1.8 Aux fins d’appliquer les règles sur les biens de remplacement, l’année initiale correspond à l’année d’imposition au cours de laquelle une somme est devenue à recevoir au titre du produit de disposition d’un ancien bien.

1.9 Souvent, le produit de disposition sera à recevoir dans la même année d’imposition où s’est produite la disposition de l’ancien bien. Cependant, dans le cas d’une disposition involontaire, le paragraphe 44(2) prévoit que la disposition de l’ancien bien peut être réputée s’être produite, et un produit de disposition être à recevoir, au cours d’une année d’imposition ultérieure. En pareil cas, l’année initiale relativement à cette disposition involontaire est en fait l’année au cours de laquelle a lieu le premier des moments énumérés au numéro 1.10.

1.10 Pour toute disposition involontaire d’un bien, la disposition est réputée s’être produite, et le produit de disposition être à recevoir, au premier des moments suivants :

  • le jour où le contribuable convient du montant de l’indemnité totale pour le bien;
  • le jour où les tribunaux fixent de façon définitive l’indemnité à verser pour le bien;
  • le jour qui suit de deux ans la perte, la destruction, ou la prise du bien si aucune procédure n’a été engagée devant un tribunal avant ce moment;
  • le jour où le contribuable meurt ou cesse de résider au Canada, ce qui entraîne la disposition réputée du bien;
  • si le contribuable est une société qui est liquidée (autre qu’une société canadienne imposable qui est liquidée en faveur d’une autre société canadienne imposable), le moment qui précède la liquidation.

1.11 Lorsqu’un tel ancien bien a été pris en vertu d’une loi, le contribuable peut acquérir le bien de remplacement en tout temps après avoir été avisé de l’intention de la prise du bien en vertu d’une loi, mais avant le moment visé au numéro 1.6.

Exemple 1

Un contribuable a reçu un préavis d’expropriation en 2016 et le bien a été exproprié au cours de cette année. Deux années après la prise du bien, aucune procédure n’a été engagée devant les tribunaux. Selon le paragraphe 44(2), la disposition du bien ne survient alors qu’au cours de l’année d’imposition 2018, laquelle année est considérée comme l’année initiale. En conséquence, le contribuable peut acquérir le bien de remplacement à tout moment après avoir reçu le préavis d’expropriation en 2016, mais avant la fin de l’année d’imposition 2020. L’année d’imposition 2020 est la deuxième année d’imposition suivant l’année initiale.

Moment de la disposition du bien de remplacement

1.12 On ne peut pas disposer du bien de remplacement avant la date de disposition de l’ancien bien.

Exemple 2 

Prenons les mêmes faits que ceux énoncés dans l’exemple 1. Un bien a été exproprié en 2016 et, en raison du paragraphe 44(2), la disposition est réputée avoir lieu en 2018. En pareil cas, un bien acquis en 2016 et dont on a disposé en 2017 ne pourrait pas constituer un bien de remplacement.

Utilisation de l’ancien bien

1.13 Dans le cas d’une disposition volontaire, l’ancien bien doit être un ancien bien d’entreprise.

Obligation de produire un choix

1.14 Un contribuable doit faire un choix valide afin que les règles sur les biens de remplacement s’appliquent.

Exemple 3 

Dans le cas où un contribuable acquiert un bien de remplacement et que les conditions énoncées aux numéros 1.5 à 1.14 sont remplies, les règles sur les biens de remplacement peuvent avoir des répercussions sur le gain tiré de la disposition de l’ancien bien ainsi que sur celui tiré de la disposition ultime du bien de remplacement. Le présent exemple illustre le report d’un gain en capital selon le paragraphe 44(1) qui découle de la disposition involontaire d’un bien amortissable.

Prenons les faits suivants :

  • L’année d’imposition du contribuable se termine le 31 décembre.
  • Le prix de base rajusté (PBR) de l’ancien bien est de 100 000 $.
  • La date d’expropriation est le 30 juin 2014.
  • La date d’acquisition du bien de remplacement est le 30 septembre 2017.
  • Le coût en capital du bien de remplacement est de 130 000 $.
  • Une action en réclamation a été portée devant un tribunal compétent en 2015 et le tribunal a déterminé le montant de l’indemnité du contribuable pour le bien le 15 juillet 2017, de sorte que selon le paragraphe 44(2), l’ancien bien est réputé avoir fait l’objet d’une disposition le 15 juillet 2017.
  • Le produit de disposition déterminé le 15 juillet 2017 est de 175 000 $.
  • Aucune dépense n’a été effectuée pour vendre le bien.

Étape 1  Détermination du gain en capital découlant de la disposition de l’ancien bien selon l’alinéa 44(1)e) pour l’année se terminant le 31 décembre 2017, soit l’année initiale.

Le gain en capital est égal au moins élevé de A et de B, où :

  • A correspond à l’excédent du produit de disposition de l’ancien bien sur son PBR;
  • B correspond à l’excédent du produit de la disposition de l’ancien bien sur le coût en capital du bien de remplacement.

Ainsi, le gain en capital découlant de la disposition de l’ancien bien :

= au moins élevé de A et de B
= au moins élevé de (175 000 $ – 100 000 $) et de (175 000 $ – 130 000 $)
= au moins élevé de 75 000 $ et de 45 000 $
= 45 000 $

Le gain en capital découlant de la disposition de l’ancien bien est de 45 000 $. Si les règles sur les biens de remplacement ne s’étaient pas appliquées, le gain en capital serait de 75 000 $.

Étape 2  Détermination du coût en capital du bien de remplacement selon l’alinéa 44(1)f)

Le coût en capital du bien se calcule comme suit :

= l’excédent du coût en capital du bien de remplacement sur (A moins B) de l’étape 1

= 130 000 $ – (75 000 $ – 45 000 $)

= 100 000 $

Le coût en capital du bien de remplacement a été réduit de 30 000 $. Cette modification du coût en capital aura une incidence sur le gain en capital qui découlera de la disposition ultime du bien de remplacement et sera utilisée pour calculer la fraction non amortie du coût en capital.

Dans le présent exemple, le gain en capital découlant de la disposition de l’ancien bien et le coût en capital du bien de remplacement sont tous les deux réduits de 30 000 $. Le coût en capital du bien de remplacement pour le contribuable est maintenant égal au PBR de l’ancien bien. Le gain en capital découlant de la disposition de l’ancien bien a été réduit de l’excédent du montant que le contribuable a payé pour le bien de remplacement sur le PBR de l’ancien bien, reportant en fait la constatation de toute partie du gain en capital au moment de la disposition du bien de remplacement.

Exigences en matière de déclaration

1.15 Un contribuable est tenu de déclarer toute récupération de DPA ou tout gain en capital imposable qui découle de la disposition d’un ancien bien pour l’année où survient la disposition. Cependant, si le contribuable acquiert un bien de remplacement au cours d’une année d’imposition subséquente et dans le délai prévu, le contribuable peut demander que l’on procède à une nouvelle cotisation de sa déclaration de revenus pour l’année de la disposition de l’ancien bien. Cela entraînera un remboursement de l’impôt payé sur le revenu découlant de la disposition.

1.16 L’obligation de payer un impôt qui ne sera remboursé qu’au moment où un bien de remplacement est acquis peut entraîner un fardeau financier. Afin d’alléger ce fardeau, on peut fournir une garantie acceptable et retarder le paiement de l’impôt exigible jusqu’au moment de la détermination finale du montant de l’impôt ou jusqu’à l’expiration du délai pour l’acquisition d’un bien de remplacement. Quand l’on procède de cette façon, le contribuable est responsable des frais liés à la fourniture d’une telle garantie. Les intérêts sur les impôts non acquittés continueront de courir au taux prescrit, qui pourront toutefois être réduits par les intérêts crédités découlant d’une nouvelle cotisation confirmant le report. L’entente selon laquelle une garantie est fournie doit être acceptable aux yeux du bureau des services fiscaux qui dessert le contribuable. Pour de l’information additionnelle sur la façon de rédiger une entente fournissant une garantie, consultez la Circulaire d’information IC98-1R7, Politiques de recouvrement de l'impôt.

Réaffectation du produit de disposition entre le terrain et le bâtiment

1.17 Si l’on dispose de plus d’une immobilisation dans des circonstances visées par le paragraphe 44(1), les règles qui y sont prévues s’appliquent de façon distincte à chacun des biens, ainsi qu’à chacun des biens de remplacement. Dans le cas d’un terrain et des bâtiments qui s’y trouvent, le gain en capital qui découle de la disposition des biens doit être calculé séparément.

1.18 Toutefois, selon le paragraphe 44(6), il est possible pour un contribuable de réaffecter le produit de disposition d’un ancien bien d’entreprise constitué d’un fonds de terre et d’un ou de plusieurs bâtiments entre la partie du bien constituée du fonds de terre et l’autre partie constituée de bâtiments. À cet égard, le paragraphe 44(6) prévoit qu’un fonds de terre désigne le « fonds de terre qui est sous-jacent ou contigu au bâtiment et nécessaire à son utilisation », ou un intérêt ou, pour l’application du droit civil, un droit sur ce fonds de terre.

1.19 Le montant pouvant être réaffecté se limite à l’excédent du produit de disposition par ailleurs déterminé de l’une des parties sur le PBR de cette même partie. Si, par exemple, le produit de disposition du fonds de terre calculé compte non tenu du paragraphe 44(6) dépasse son PBR, le contribuable peut choisir de considérer tout ou partie de l’excédent comme le produit de disposition se rapportant à la partie de l’ancien bien d’entreprise constituée des bâtiments. Cela retardera la constatation de tout ou partie du gain en capital accumulé qui se rapporte au fonds de terre.

1.20 Le choix par un contribuable de modifier les montants affectés aux produits de disposition du fonds de terre et des bâtiments doit être présenté dans sa déclaration de revenus pour l’année au cours de laquelle il a acquis le bien de remplacement.

Provisions

1.21 Un contribuable qui calcule un gain en capital en application du paragraphe 44(1) pour une année d’imposition donnée ne peut pas en déduire de provision en application du sous-alinéa 40(1)a)(iii). Cependant, le sous-alinéa 44(1)e)(iii) prévoit qu’une provision raisonnable à l’égard de la fraction du produit de la disposition qui lui est payable après la fin de l’année est permise dans la plupart des cas, en fonction du gain en capital réduit selon le paragraphe 44(1).

1.22 Selon le paragraphe 44(7), aucune provision n’est accordée dans les situations suivantes :

  • le contribuable n’était pas un résident du Canada à la fin de l’année ou à un moment donné de l’année suivante;
  • le contribuable était exonéré de l’impôt de la partie I de la Loi à la fin de l’année ou à un moment donné de l’année suivante;
  • la personne qui acquiert l’ancien bien du contribuable était, immédiatement après la disposition, une société contrôlée ou possédant le contrôle au sens visé par l’alinéa 44(7)b);
  • l’ancien bien du contribuable a été disposé en faveur d’une société de personnes dont le contribuable était, immédiatement après la disposition, un associé détenant une participation majoritaire.

1.23 Le sous-alinéa 44(1)e)(iii) prévoit d’autres règles qui restreignent la déduction d’une provision. Ces règles visent à limiter les provisions de sorte qu’au moins un cinquième du gain soit constaté dans l’année de la disposition du bien et dans chacune des quatre années suivantes. Les gains découlant de certains transferts en faveur d’enfants sont admissibles à une période de report s’étalant sur dix ans plutôt qu’à la période de cinq ans mentionnée ci-dessus. Cette exception est prévue au paragraphe 44(1.1) et ne s’applique qu’à une disposition par un parent en faveur d’un enfant d’un fonds de terre et des bâtiments d’une entreprise familiale agricole ou de pêche dans le cas où les règles des paragraphes 73(3) et (3.1) s’appliquent également. Un particulier (autre qu’une fiducie) qui demande une provision selon le sous-alinéa 44(1)e)(iii) doit utiliser le formulaire T1030, Choix à exercer par des particuliers (sauf les fiducies) pour la déduction d’une réserve pour gains en capital au moment du calcul du montant d’un gain en capital suivant les règles relatives aux biens de remplacement. Les autres contribuables peuvent demander une provision dans leur déclaration de revenus.

Choix d’utiliser les règles sur les biens de remplacement

1.24 Afin que les règles sur les biens de remplacement s’appliquent, un contribuable doit faire le choix prévu à cet égard. Ce choix est exercé de la façon suivante :

  • Si la disposition et le remplacement ont lieu au cours de la même année, le calcul effectué par le contribuable (dans sa déclaration de revenus pour l’année) selon le paragraphe 44(1) pour déterminer la récupération de DPA ou le gain en capital sera considéré comme l’exercice d’un choix.
  • Si le bien n’est remplacé qu’au cours d’une année suivante, le contribuable doit indiquer son choix dans une lettre annexée à sa déclaration de revenus pour l’année où il a acquis le bien de remplacement. La lettre doit contenir une description de l’ancien bien et du bien de remplacement, une demande concernant le rajustement de la récupération de DPA ou du gain en capital imposable qui ont été déclarés, ainsi que le nouveau calcul de la récupération ou du gain en capital imposable.
  • Si le bien de remplacement est acquis avant l’année de la disposition de l’ancien bien, le contribuable doit indiquer son choix dans une lettre annexée à sa déclaration de revenus pour l’année où il a acquis le bien de remplacement. La lettre doit contenir une description du bien de remplacement et du bien devant être remplacé. Un choix produit en retard sera accepté s’il est annexé à la déclaration de revenus pour l’année au cours de laquelle le contribuable a disposé de l’ancien bien, à condition qu’il soit évident que le nouveau bien constitue un bien de remplacement.

Pour les déclarants par voie électronique, consultez les renseignements à propos de la documentation papier sur la page Web Produire des déclarations.

1.25 Le paragraphe 44(4) prévoit qu’un contribuable qui fait un choix selon le paragraphe 44(1) à l’égard d’un ancien bien qui est un bien amortissable est réputé avoir également fait un choix à l’égard du bien selon le paragraphe 13(4). De façon réciproque, un contribuable qui fait un choix selon le paragraphe 13(4) est réputé en avoir également fait un selon le paragraphe 44(1).

1.26 Selon les circonstances, par l’application conjointe du paragraphe 220(3.2) et de la partie VI du Règlement, on peut autoriser la production en retard d’un choix fait selon les paragraphes 13(4), 44(1), ou 44(6), ou que ce choix soit modifié ou annulé. Pour en savoir plus, consultez la circulaire d’information IC07-1, Dispositions d’allègement pour les contribuables.

Ancien bien d’entreprise – généralités

1.27 Selon le paragraphe 248(1), un ancien bien d’entreprise désigne une immobilisation qui est selon le cas :

  • un bien immeuble ou réel;
  • un intérêt sur un bien réel;
  • un droit sur un immeuble;
  • un bien qui fait l’objet d’un choix selon le paragraphe 13(4.2).

Le bien doit être utilisé par le contribuable, ou une personne qui lui est liée, principalement en vue de tirer un revenu d’une entreprise, mais de façon générale ne comprend pas un bien locatif.

1.28 Pour que les règles sur les biens de remplacement s’appliquent à un ancien bien d’entreprise, l’alinéa 44(1)b) exige que l’immobilisation se qualifie comme un tel bien immédiatement avant sa disposition. Cela veut dire que l’expression « utilisé […] principalement » que l’on trouve dans la définition d’ancien bien d’entreprise vise l’utilisation du bien au cours de l’année d’imposition où a eu lieu la disposition. En conséquence, le bien doit avoir été utilisé au cours de l’année de la disposition principalement en vue de tirer un revenu d’une entreprise (pas de location). Dans le cas où le bien n’a pas été utilisé au cours de l’année de la disposition, on tiendra compte de son utilisation au cours de l’année d’imposition précédente.

Bien locatif

1.29 Selon sa définition, un ancien bien d’entreprise ne comprend pas un bien locatif. Pour l’application de cette définition, un bien locatif est défini comme un bien immeuble ou réel dont un contribuable est propriétaire et que ce dernier utilise au cours de l’année d’imposition donnée, principalement en vue de tirer un revenu brut qui consiste en un loyer. Par conséquent, même si un bien a servi à gagner un revenu admissible, il ne peut pas constituer un ancien bien d’entreprise si, au cours de l’année de la disposition, il a été utilisé principalement en vue de produire un loyer. Toutefois, selon la définition prévue, un bien locatif ne comprend pas un bien qu’un contribuable loue à une personne qui lui est liée et que cette dernière utilise principalement à une fin autre que celle de gagner un revenu brut qui consiste en un loyer.

1.30 Dans le cas d’un bien qui est utilisé en partie dans le but de tirer un revenu brut consistant en un loyer et en partie dans le but de tirer un revenu d’entreprise autre qu’un loyer, on détermine l’utilisation principale du bien selon les faits particuliers du cas. Le terme principalement a le sens qu’a « surtout » ou « essentiellement » et signifie plus de 50 %. En conséquence, on doit tenir compte de l’intention ou du but premier ou essentiel pour lequel un bien est utilisé par son propriétaire. Bien qu’une simple mesure quantitative ne soit pas nécessairement déterminante dans chaque cas, l’un des principaux facteurs à prendre en considération est la proportion réelle ou matérielle de l’utilisation du bien pour chaque fin. Il peut aussi être nécessaire de considérer d’autres facteurs, tant relatifs que subjectifs, comme les suivants :

  • les recettes brutes ou le revenu tiré de chaque activité;
  • les bénéfices tirés de chaque activité;
  • le capital investi dans chaque activité et le rendement s’y rapportant;
  • l’attention, le temps et les efforts consacrés à chaque activité;
  • la motivation ou l’intention du contribuable par rapport à l’investissement effectué, et l’utilisation ultime du bien.

Retard pour disposer de l’ancien bien d’entreprise

1.31 Dans le où un bien, qui constitue par ailleurs un ancien bien d’entreprise, est loué pendant une courte période avant sa disposition, il s’agit d’une question de fait à savoir si la location du bien n’était pas qu’une simple mesure provisoire alors que le contribuable tentait de bonne foi de vendre le bien. Si tel est le cas, l’ARC peut convenir que le bien n’a pas cessé, sous réserve de la règle énoncée au numéro 1.29, d’être un ancien bien d’entreprise.

1.32 Dans la même veine, si le bien n’a pas été utilisé pendant que le contribuable tentait de le vendre, l’ARC considère que le bien était, immédiatement avant la disposition, un ancien bien d’entreprise pourvu qu’il en constituait un par ailleurs.

Qu’est-ce qu’un bien de remplacement?

1.33 Un bien donné qui est une immobilisation ou un bien amortissable qu’un contribuable acquiert sert de remplacement à un ancien bien dont il était propriétaire s’il remplit toutes les conditions suivantes, selon le cas :

  • il est raisonnable de conclure que le bien donné a été acquis par le contribuable en remplacement de l’ancien bien;
  • le bien donné a été acquis par le contribuable et utilisé par lui, ou par une personne qui lui est liée, pour un usage identique ou semblable à celui qu’il a fait de l’ancien bien, ou qu’une telle personne en a fait;
  • dans le cas où le contribuable ou une personne qui lui est liée utilisait l’ancien bien en vue de tirer un revenu d’une entreprise, le bien donné a été acquis en vue de tirer un revenu de cette entreprise ou d’une entreprise semblable, ou pour qu’une personne liée au contribuable l’utilise à cette fin;
  • dans le cas où l’ancien bien était un bien canadien imposable, le bien donné est aussi un bien canadien imposable du contribuable;
  • dans le cas où l’ancien bien était un bien canadien imposable du contribuable qui n’est pas un bien protégé par traité, le bien donné est aussi un bien canadien imposable du contribuable qui n’est pas un bien protégé par traité.

1.34 On considère qu’un contribuable a acquis un bien de remplacement au moment où l’on considère habituellement qu’une acquisition est effectuée selon la Loi et les principes généraux de droit. Consultez le folio de l’impôt sur le revenu S3-F4-C1, Exposé général sur la déduction pour amortissement, pour un exposé sur le moment de l’acquisition d’un bien amortissable.

1.35 Dans certains cas, il peut être nécessaire d’acquérir plus d’un bien pour en remplacer un autre. À l’inverse, un seul bien peut servir à remplacer deux biens ou plus. On doit tenir compte des faits particuliers d’un cas pour déterminer si un ou des biens donnés servent à remplacer le bien ou les biens d’origine.

Acquis afin de remplacer l’ancien bien

1.36 Afin de remplir la condition énoncée au numéro 1.33a), il doit être raisonnable de conclure que le bien a été acquis en remplacement de l’ancien bien. À cet égard, il doit y avoir une certaine corrélation ou une substitution directe, c’est-à-dire une relation de cause à effet entre la disposition de l’ancien bien et l’acquisition du nouveau ou des nouveaux biens. Lorsque l’on ne peut pas facilement déterminer si un bien est véritablement remplacé par un autre, le bien nouvellement acquis ne sera pas considéré comme un bien servant de remplacement à l’ancien bien. Par exemple, prenez le cas d’un contribuable qui possède plusieurs points de vente au détail dont certains entameront sous peu leurs activités tandis que d’autres seront bientôt fermés. Un bâtiment situé au nouveau point de vente ne serait probablement pas considéré comme un bien servant de remplacement au bâtiment situé à l’ancien point de vente si les opérations commerciales se déroulent simultanément aux deux endroits (sauf pour une brève période de transition, par exemple, pendant laquelle on écoule les stocks de l’ancien point de vente). En règle générale, l’emplacement géographique du bien de remplacement n’est pas concluant lorsqu’il s’agit de déterminer si un bien sert de remplacement à un autre.

Acquis pour un usage identique ou semblable

1.37 Dans le cas d’une disposition involontaire, si l’ancien bien n’a pas été utilisé en vue de tirer un revenu d’une entreprise, les observations qui suivent s’appliquent pour déterminer si un bien de remplacement a été acquis pour un usage identique ou semblable, selon la condition visée au point 1.33b).

  • La condition est remplie dans le cas où le bien est utilisé pour le même usage ou pour un usage semblable à celui que le contribuable ou que la personne qui lui est liée faisait de l’ancien bien. Puisque l’ancien bien doit avoir été utilisé, un fonds de terre que le contribuable, ou une personne qui lui est liée, n’a jamais utilisé ne peut pas être considéré comme un ancien bien. Un fonds de terre ou autre immobilisation qui a été utilisé à une fin autre que celle de tirer un revenu peut être considéré comme un ancien bien (p. ex. un chalet à usage personnel que l’on exproprie). Un fonds de terre qui est acquis en vue d’être revendu n’est pas admissible puisqu’il ne s’agit pas d’une immobilisation.
  • Bien que l’on puisse généralement s’attendre à ce que le bien de remplacement ait les mêmes caractéristiques matérielles que l’ancien bien, c’est-à-dire un fonds de terre remplacé par un fonds de terre, un bâtiment remplacé par un bâtiment, il peut arriver qu’un bien de type différent ait le même usage ou la même fonction que l’ancien bien. Par exemple, si un contribuable acquiert les actions d’une société coopérative auxquelles est rattaché un droit d’occuper des locaux d’un immeuble de bureaux en remplacement de son immeuble de bureaux exproprié, les actions peuvent constituer un bien de remplacement.

1.38 Dans le cas d’un ancien bien qui était utilisé en vue de tirer un revenu d’une entreprise, un autre bien serait habituellement considéré comme un bien acquis pour un usage identique ou semblable s’il était acquis en vue de tirer un revenu d’une même entreprise ou d’une entreprise semblable, et s’il possédait généralement les mêmes caractéristiques matérielles que l’ancien bien.

Exemple 4 

Un contribuable remplace un entrepôt par un bâtiment servant à la fabrication et utilisé dans la même entreprise. Les deux biens sont des bâtiments et les deux usages sont semblables dans la mesure où les deux font partie du processus global d’une même entreprise, qui consiste à fournir des produits à des clients. En conséquence, on peut considérer le bâtiment de fabrication comme servant de remplacement à l’entrepôt.

1.39 Il faut cependant garder à l’esprit que le critère de l’usage identique ou semblable demeure distinct du critère de la même entreprise ou d’une entreprise semblable dont il est question aux numéros 1.41 à 1.44 et que ce dernier critère n’écarte pas le premier. Par exemple, on ne considérait généralement pas un immeuble résidentiel qui sert à loger les employés d’une entreprise comme ayant un usage identique ou semblable à celui qu’a un bâtiment servant aux opérations courantes de l’entreprise, et ce, même si les deux biens étaient des bâtiments et étaient utilisés dans la même entreprise.

1.40 Par ailleurs, un bien ne constitue généralement pas un bien de remplacement acquis pour un usage identique ou semblable s’il est acquis en vue de remplacer un ancien bien et, en même temps, de servir à d’autres usages importants. On n’a cependant pas à se préoccuper d’un usage secondaire peu important du bien de remplacement. Un ancien bien d’entreprise ne peut pas être remplacé par un bien locatif.

Acquis en vue de tirer un revenu de la même entreprise ou d’une entreprise semblable

1.41 On donne généralement aux termes entreprise semblable contenus dans l’expression « la même entreprise ou une entreprise semblable » ou dans l’expression « de cette entreprise ou d’une entreprise semblable » visée au point 1.33c) un sens relativement large. Dans ce contexte, deux entreprises sont considérées comme étant semblables si les activités de chacune font partie de la même catégorie parmi les suivantes :

  • le commerce – de gros et de détail;
  • l’agriculture;
  • la pêche;
  • l’exploitation forestière et les produits forestiers;
  • l’extraction des ressources, y compris le raffinage;
  • les services financiers;
  • les communications;
  • le transport;
  • la construction, y compris la sous-traitance;
  • la fabrication et la transformation.

1.42 Dans le cas où les activités d’une entreprise font partie de plus d’une catégorie visée au numéro 1.41, une entreprise semblable en est une dont les activités font partie de l’une des catégories en question.

Exemple 5 

Une usine de contreplaqués peut faire partie de la catégorie de l’exploitation forestière et des produits forestiers, mais aussi de celle de la fabrication et de la transformation. Par conséquent, si l’on vendait l’usine de contreplaqués, toute entreprise dont les activités font également partie de l’une de ces deux catégories serait généralement considérée comme une entreprise semblable aux fins des règles sur les biens de remplacement.

1.43 De façon générale, on considère qu’un contribuable qui passe d’une catégorie d’activités à une autre, mais qui continue à faire le commerce du même produit, comme exploitant une entreprise semblable. En revanche, dans le cas où un contribuable exploite plusieurs entreprises distinctes, qui ne visent pas les mêmes produits, on ne considère pas ces entreprises comme étant semblables.

1.44 Les catégories énumérées au numéro 1.41 ne comprennent pas les industries de services comme les hôtels, les restaurants, les ateliers de réparations, les services professionnels, les salons de coiffure, les salons funéraires, les buanderies, les agences immobilières et les entreprises touristiques ou de divertissement. La plupart de ces industries sont trop variées pour que l’on puisse les catégoriser. Lorsqu’il s’agit de déterminer si deux entreprises œuvrant dans l’industrie des services ou dans une autre industrie non énumérée au numéro 1.41 sont des entreprises semblables, on doit tenir compte de tous les faits pertinents. En pareil cas, on doit donner à l’expression « entreprise semblable » un sens raisonnablement large.

Autres éléments à considérer concernant les règles sur les biens de remplacement

Catégorie 14.1

1.45 Le 1er janvier 2017, les règles sur les immobilisations admissibles ont été abrogées et remplacées par l’ajout aux Règlements de la catégorie d’amortissement 14.1. En conséquence, les biens qui étaient des immobilisations admissibles au 31 décembre 2016, ainsi que les dépenses et les rentrées de fonds qui sont effectuées après cette date et qui auraient été assujetties à ces anciennes règles touchant les immobilisations admissibles, sont maintenant assujettis aux règles visant les biens amortissables et compris dans la catégorie 14.1.

1.46 Dans le cas d’une disposition volontaire, les règles sur les biens de remplacement s’appliqueront seulement si, immédiatement avant la disposition, l’ancien bien était un ancien bien d’entreprise. Selon une de ses caractéristiques, un ancien bien d’entreprise doit être un bien qui était un bien immeuble ou réel, ou un intérêt ou un droit sur celui-ci. On considère généralement un bien compris dans la catégorie 14.1 (comme un quota de production agricole) comme un bien incorporel, de sorte qu’il ne constitue généralement pas un ancien bien d’entreprise. Par conséquent, les règles sur les biens de remplacement ne s’appliqueront pas aux biens de ce type.

Concession ou permis d’une durée limitée

1.47 L’expression ancien bien d’entreprise comprend un bien qui fait l’objet du choix prévu au paragraphe 13(4.2). Cela veut dire que les règles sur les biens de remplacement peuvent s’appliquer dans le cas de la disposition ou de la discontinuation par un contribuable d’une concession ou d’un permis à durée limitée. Un contribuable peut reporter la déclaration de toute récupération ou de tout gain en capital découlant de la disposition ou de la discontinuation d’un tel bien si les conditions que prévoit le paragraphe 13(4.2) sont remplies.

Choix selon le paragraphe 85(1)

1.48 Dans certains cas, si un contribuable dispose d’un ancien bien d’entreprise en faveur d’une société canadienne imposable et qu’un choix est produit selon le paragraphe 85(1), un gain en capital peut en découler. En pareil cas, il est possible de reporter la déclaration du gain selon l’article 44 si l’on remplit par ailleurs les conditions que cet article prévoit.

Fusions et liquidations

1.49 L’alinéa 87(2)l.3) empêche de perdre l’usage des règles de report que prévoient les articles 13 et 44 dans le cas où, avant que ne se produise une fusion visée par l’article 87, un bien d’une société remplacée :

  • soit a été pris illégalement, perdu, détruit ou saisi en vertu d’une loi;
  • soit était un ancien bien d’entreprise de la société remplacée.

De façon très générale, l’alinéa 87(2)l.3) s’applique de sorte que la nouvelle société est réputée être la même société que la société remplacée et en être la continuation.

1.50 De façon semblable, l’alinéa 88(1)e.2) empêche de perdre l’usage des règles de report que prévoient les articles 13 et 44 dans le cas d’une liquidation à laquelle s’applique le paragraphe 88(1). Les biens attribués à la société mère par une filiale lors d’une liquidation sont réputés avoir fait l’objet d’une disposition par la filiale selon l’alinéa 88(1)a) et, par conséquent, avoir été acquis par la société mère. Ainsi, un bien acquis lors d’une liquidation peut servir de bien de remplacement pour l’application des paragraphes 13(4.1) et 44(5) dans le cas où il y a eu disposition d’un ancien bien par la société mère et que toutes les autres conditions sont remplies.

1.51 Même si les alinéas 87(2)l.3) et 88(1)e.2) permettent de conserver l’usage des règles de report, il peut ne pas être raisonnable de conclure qu’un bien a été acquis en vue de remplacer un ancien bien. Chaque cas doit être examiné selon les faits en cause afin de parvenir à une conclusion.

Fusion – bien locatif

1.52 Un bien immeuble ou réel qu’une société possédait et louait à une autre société devient le bien de la société issue de la fusion des deux sociétés. Dans un tel cas, si la société issue de la fusion utilise le bien principalement en vue de tirer un revenu d’une entreprise, le bien pourra être admissible comme ancien bien d’entreprise de la société issue de la fusion à condition qu’il réponde par ailleurs à la définition d’ancien bien d’entreprise.

Sociétés de personnes

1.53 Les règles sur les biens de remplacement s’appliquent à une société de personnes si les conditions énoncées aux numéros 1.5 à 1.14 sont remplies. Les règles sur les biens de remplacement s’appliquent également à un associé d’une société de personnes qui acquiert un bien en remplacement d’un ancien bien d’entreprise qui lui appartenait en propre et qui est ou était utilisé dans le cadre de l’entreprise de la société de personnes. Cependant, les règles ne s’appliqueraient pas dans le cas où une société de personnes dispose d’un ancien bien d’entreprise et que l’associé (ou les associés) acquiert le bien de remplacement. En effet, selon l’alinéa 96(1)a), la société de personnes est considérée comme une personne distincte de ses associés aux fins du calcul d’un revenu ou d’une perte en application de la sous-section j.

Société de personnes – bien locatif

1.54 Un bâtiment appartenant à un contribuable et loué à une société de personnes dont le contribuable est un associé constitue normalement un ancien bien d’entreprise, si la société l’utilisait pour tirer un revenu d’entreprise et non pas un revenu de location. Même si le revenu qu’il reçoit de la société de personnes pour la location du bien constitue un loyer, le propriétaire est également considéré, en tant qu’associé de la société de personnes, comme ayant utilisé le bien en vue de tirer un revenu d’une entreprise. Les commentaires énoncés aux numéros 1.29 et 1.30 s’appliquent dans le cas où le revenu de location du propriétaire pour l’année dépasse sa part des bénéfices de l’entreprise de la société de personnes qui est attribuable à l’exploitation du bâtiment

Société de personnes – liquidation

1.55 Lors de la liquidation d’une société de personnes, les associés peuvent choisir, selon le paragraphe 98(3), de recevoir un intérêt indivis ou, pour l’application du droit civil, un droit indivis sur chacun de ses biens. Les intérêts ou droits indivis peuvent alors être échangés entre les associés de façon à permettre à un associé en particulier de devenir l’unique propriétaire d’un bien précis, ce qui lui permettrait de poursuivre seul l’exploitation de l’entreprise. Dans la mesure où les biens faisant l’objet d’une disposition sont des intérêts ou des droits sur un bien réel ou sur un immeuble, respectivement, qui a été utilisé par l’ancienne société de personnes principalement en vue de tirer un revenu d’une entreprise autre qu’un loyer, ils constituent d’anciens biens d’entreprise.

Non-résidents et contribuables décédés

1.56 Les règles sur les biens de remplacement peuvent s’appliquer à un non-résident qui a disposé d’un bien canadien imposable et qui acquiert en remplacement un bien qui est également un bien canadien imposable, comme il en est question au point 1.33e.

1.57 Lorsqu’un contribuable décède ou cesse de résider au Canada et qu’il est réputé, selon l’article 70 ou l’alinéa 128.1(4)b), avoir disposé d’une immobilisation, les règles sur les biens de remplacement ne s’appliquent pas. Toutefois, si un contribuable décède, le paragraphe 72(2) prévoit, dans certains cas, la possibilité de faire un choix de sorte qu’une provision selon le paragraphe 44(1) puisse être demandée à l’égard de la personne décédée.

Application

Le présent chapitre, portant le numéro de référence S3-F3-C1, est entré en vigueur le 8 avril 2019 et a remplacé et annulé les bulletins d’interprétation IT 259R4, Échange de biens, et IT-491, Ancien bien d’entreprise, de même que le communiqué spécial IT-491SR.

Vous pouvez consulter la liste des modifications techniques qu’auraient nécessitées les bulletins d’interprétation maintenant annulés en visitant la page Historique du chapitre.

Sauf indication contraire, tous les renvois à une loi se rapportent à la Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. 1985, ch. 1 (5e suppl.), telle que modifiée, et tous les renvois à un règlement se rapportent au Règlement de l’impôt sur le revenu, C.R.C., ch. 945, tel que modifié.

Les liens à la jurisprudence sont fournis par l’intermédiaire de CanLII.

Les folios de l’impôt sur le revenu sont disponibles en version électronique seulement.

Renvois

Les articles 44, 70 et 87, ainsi que la définition de produit de disposition de l’article 54; les paragraphes 13(4), 13(4.1), 13(4.2), 13(4.3), 13(35), 13(37), 44(1), 44(1.1), 44(2), 44(4), 44(5), 44(6), 44(7), 72(2), 73(3), 85(1), 88(1), 98(3) et 220(3.2), ainsi que les définitions de produit de disposition et de fraction non amortie du coût en capital du paragraphe 13(21) et celle d’ancien bien d’entreprise du paragraphe 248(1); les alinéas 13(4)c) et d), 13(4.1)a), a.1) et b), 13(4.3)a) et b), 20(16.1)b), 44(1)b), e) et f), 44(5)a), a.1) et b), 44(7)b), 87(2)l.3) et l.4), 88(1)a) et e.2), 96(1)a) et 128.1(4)b); les sous-alinéas 13(4)c)(i), 40(1)a)(iii), 44(1)e)(i) et 44(1)e)(iii); les divisions 44(1)e)(i)(A) et (B), ainsi que la partie VI du Règlement.

À souligner que les mentions de l’article 14 ont toutes été supprimées du chapitre.

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